DENETİMDE ÖNEMLİLİK KAVRAMI
Önemlilik; bir hesap veya bir olgunun finansal tablolara güvenen kullanıcıların kararlarını etkilemesidir. Bir finansal tablo kaleminin önemliliği, onun niteliğine ve büyüklüğüne bağlıdır. Önemlilik aynı zamanda denetçinin belirli bir kalemin veya işlemin önemli olup olmadığını yargılaması için önemli bir faktördür.
GENELDE HATA VE HİLELERDEN KAYNAKLANAN YANLIŞ BEYANLARIN OLUŞ NEDENLERİ ŞUNLARDIR:
Bir finansal tablo unsurunun, hesabının veya kaleminin genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre olması gereken tutarı, sınıflanması ve sunumu ile raporlanmış bir finansal tablodaki tutarı, sınıflanması ve sunumu arasında fark olması.
Bir finansal tablo unsurunun, hesabının veya kaleminin atlanması.
Finansal tablolarda yapılması gereken bir açıklamanın genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak sunulmaması .
ÖNEMLİLİĞİN UYGULANMASI
Denetçi, denetiminin çeşitli aşamalarında önemliliği dikkate almalıdır. Bu aşamalar şu şekilde sıralanabilir:
Planlama aşaması
Denetim aşaması
Denetimin tamamlanma aşaması
PLANLAMA AŞAMASINDA ÖNEMLİLİĞİN DİKKATE ALINMASI
Denetçi, denetimin planlanma aşamasında önemli kabul edilecek yanlışlıkların büyüklüğü hakkında yargıda bulunur. Denetçinin önemlilikle ilgili olarak yapmış olduğu bu ilk belirleme, önemlilik eşiği veya planlanan önemlilik olarak ifade edilmektedir.
Denetçinin planlama aşamasındaki bu önemlilik yargısı;
Risk değerlendirme yordamlarının yapısı, zamanlaması ve kapsamının belirlenmesi.
Yanıltıcı beyan riskinin belirlenmesi ve değerlendirilmesi.
İlave denetim yordamlarının yapısı, zamanlaması ve kapsamının belirlenmesi için bir temel oluşturur.
ÖNEMLİLİK EŞİĞİNİN BELİRLENMESİ
Önemlilik eşiğinin belirlenmesinde genellikle bilanço ve gelir tablosu kalemlerine dayalı yüzde ilişkiler kullanılmaktadır; ancak önemli olan, hangi kalemlerin önemlilik kararıyla daha ilgili olduğudur.
Denetçi, finansal tablolar üzerinde ilk önemlilik belirlenmesinde bulunurken farklı yöntemler kullanabilir:
Basit yöntem
Aralık yöntemi
Karışık veya ortalama yöntemi
Formül yöntemi
ÖNEMLİLİĞİN HESAP KALANLARINA VE İŞLEM SINIFLARINA DAĞITILMASI
Denetçinin ilk belirlediği önemliliği, denetim yordamlarının planlanmasıyla bütünleştirmesinin en iyi yolu; onu finansal tablo unsurlarına dağıtılmasıdır.
İlk önemlilik yargısının hesap kalanları ve işlem sınıflarına dağıtılmasının amacı, her bir hesap kalan ve işlem sınıfı için denetimin kapsamını planlamaktır.
Denetçinin tek bir hesap kalanı için belirlediği önemlilik tutarı, finansal tabloların geneli için belirlenen önemlilik tutarını aşamaz.
Performans önemliliği
Performans önemliliği ile ilgili problem, standartların bu konuda yol göstermemesi ve tamamen denetçinin mesleki yargısına bağlı olmasıdır. Performans önemliliği, finansal tablo düzeyindeki önemlilik tutarının bir yüzdesi olarak veya daha farklı formüller kullanılarak oluşturulabilir.
ÖNEMLİLİĞİN HESAP KALANLARI VE İŞLEM SINIFLARINA DAĞITILMASINDAKİ YAKLAŞIMLAR
Yargısal Yaklaşımlar: Denetçi, hesap kalanları için önemliliği tamamen kişisel yargısına göre oluşturur.
Organ Yaklaşımı: Denetçi; hesap kalanları düzeyinde önemliliği, tamamen finansal tablo düzeyinde belirlenen ilk önemlilik tutarına dayanan bir alan içinde oluşturur.
Düzeltme Kayıtlarının Sayısı: Denetçi, hesap kalanları düzeyinde önemlilik tutarlarını belirlerken bunun son yılların denetimlerinde yapılan düzeltme kayıtlarının sayısına dayandırılabilir.
Formül Yaklaşımı: Bazı denetçiler; toplam önemliliği, hesap kalanlarına, hesapların göreli büyüklüklerine ve birbirini dengeleyebilecek hata olasılıklarına dayanan bazı oranlarda dağıtılan formüller kullanırlar.
Örneğin: Hesabın önemliliği = Toplam önemlilik – Beklenen hata * ( Hesap kalanı/ Tüm hesap kalanlarının toplamı) şeklinde bir formül kullanılabilir.
DENETİM SIRASINDA ÖNEMLİLİĞİN DİKKATE ALINMASI
Denetçi, denetim işini sürdürürken başlangıçta belirlediği önemlilik tutarı veya tutarlarını değiştirmesine neden olacak bilgiler elde edebilir.
DENETİMİN TAMAMLANMA AŞAMASINDA ÖNEMLİLİK
Denetçi, çeşitli hesapların ve işlem sınıflarının denetimine dayanarak finansal tabloların nicelik ve nitelik olarak yanıltıcı şekilde beyan edilip edilmediğini belirleyecektir.
DENETİM RİSKİ
Denetim riski, finansal tablolar yanıltıcı şekilde sunulduğunda denetçinin uygun olmayan bir denetim görüşü oluşturması riskidir.
Denetim riski, yanıltıcı beyan riski ve denetçinin önemli yanlışlıkları ortaya çıkmada başarısız olma riskinin bir fonksiyonudur.
Denetim riski, denetçinin gerçekte önemli yanlışlıkların varlığı nedeni ile yanıltıcı şekilde beyan edilmiş finansal tabloların gerçek ve dürüst bir görünüme sahip olduğu şeklinde görüş ifade etmesi riskidir.
DENETİM RİSKİ VE ÖNEMLİLİK
Denetçi, denetimini yaparken önemliliği ve onun denetim riski ile ilişkisini dikkate almalıdır. Denetim riski ile önemlilik arasında her zaman tersine bir ilişki vardır. Eğer risk yüksek ise bu nedenle denetim kontrollerinin kapsamı artacak ve önemlilik düzeyi düşük olacaktır.
DENETİM RİSKİNİN BİLEŞENLERİ
Denetim riski, yanıltıcı beyan riski ve denetçinin önemli yanlışlıkları ortaya çıkarmada başarısız olma riskinin bir fonksiyonudur.
Denetim riski = Yanıltıcı beyan riski X Bulma riski
Denetim riski = (Doğal risk X Kontrol riski)X Bulma riski
DOĞAL RİSK
Doğal risk, iç kontrolün olmadığı varsayımı ile bir savın finansal tablolardaki yanıltıcı beyanlara duyarlılığıdır.
KONTROL RİSKİ
Kontrol riski, iç kontrol sistemi tarafından zamanında engellenmeyen veya ortaya çıkarılamayan bir işlem sınıfı veya hesap kalanlarındaki bir yanlışlığın, diğer işlem sınıflarındaki veya hesap kalanlarındaki yanlışlıklarla bir araya geldiğinde önemli olabilmesi riskidir.
BULMA RİSKİ
Bulma riski, denetçinin yordamlarının finansal tablolardaki önemli yanlışlıkları ortaya çıkarmayacak olması riskidir. Bulma riski, örnekleme ile ilgili veya örnekleme dışı belirsizlikler nedeniyle ortaya çıkar.
DENETİM RİSK MODELİ
Denetçi, denetim risk modelini aşağıdaki gibi çözümleyerek bulma riskinin uygun seviyesini bulacaktır.
Denetim riski = Doğal risk x Kontrol riski x Bulma riski
Bulma riski = Denetim riski / ( Doğal risk x Kontrol riski)
DENETİM KANITI
Denetim kanıtı, denetçinin görüşüne temel oluşturan sonuca ulaşmada kullandığı bilgilerdir. Denetçinin çalışmasının büyük kısmını, savlarla ilgili kanıtların toplanması ve bu kanıtların değerlendirilmesi oluşturur.
YÖNETİMİN SAVLARI VE DENETİM AMAÇLARI
Yönetim savları; işlem sınıflarına, hesap kalanlarına, sunum ve açıklamalara ilişkindir.
Denetim standartlarında yönetimin savları beş grupta toplanır:
- Var olma ve meydana gelme
- Tamlık
- Haklar ve yükümlülükler
- Değerleme ve dağıtım
- Sunum ve açıklama
DENETÇİNİN YÖNETİMİN SAVLARINA KARŞI OLUŞTURDUĞU DENETİM AMAÇLARI ŞU ŞEKİLDE SINIFLANDIRILABİLİR:
Gerçeklik: Gerçeklik amacı, savın varlığı veya gerçekleşmesi ile ilgilidir.
Tamlık: Tamlık amacı, yönetimin tamlık savı ile ilgilidir.
Zamanlılık: Zamanlılık amacı, tamlık amacı ile ilgilidir. Hesapların kapsadığı işlemlerin doğru zamanda kaydedilip edilmediğinin araştırılması amaçlanır.
Sahiplik: Bu amaç, varlık ve yükümlülüklerin müşteri işletmeye ait olup olmadığını araştırmayı kapsar ve yönetimin hak ve yükümlülüklerle ilgili savları ile bağlantılıdır.
Kayıtların doğruluğu: Kayıtların doğruluğu amacı, değerleme ve dağıtım savı ile ilgilidir.
Değerleme: Değerleme amacı, değerleme ve dağıtım savı ile ilgilidir.
Sınıflandırma: Yönetimin sunum savları ile ilgili olan bu amaç, işlemlerin doğru hesaplara kaydedilmesi ve hesapların finansal tablolarda doğru sunulmasını vurgular.
Açıklama: Bu denetim amacı, doğrudan sunum ve açıklama savları ile ilgilidir.
MUHASEBE KANITLARI
Esas muhasebe kanıtları
- Yevmiye defteri
- Büyük defter
- Muhasebe fişleri
- Mizanlar
- Muhasebe yönetmeliği
- Hesap ekstreleri
Diğer muhasebe kanıtları
- Çekler, faturalar
- Elektronik fon transfer kayıtları
- Sözleşmeler
- Yardımcı defterler
- Yevmiye defteri ve büyük deftere yansımayan finansal tablo düzeltmeleri
- Maliyet dağıtmalarıyla ilgili çalışma kâğıtları, hesaplamalar
- Mutabakat ve açıklamalar
Kontrol: İçsel veya dışsal, kâğıt veya elektronik biçimdeki ya da diğer ortamlardaki kayıt ve belgelerin incelenmesini veya bir varlığın kontrolünü kapsar.
Gözlem: Diğer kişiler tarafından yapılmakta olan bir süreç ve yordamın izlenmesidir.
Dışsal doğrulama: Denetçi, işletme dışındaki kişilerden işletmeyle ilgili hak ve yükümlülükleriyle ilgili veya bir işlemin gerçekliği ile ilgili yazılı cevap isteyebilir.
Yeniden hesaplama: Belgelerin veya kayıtların matematiksel doğruluğunu kontrol etmek amacı ile müşteri işletme tarafından yapılmış olan hesaplamaların tekrar yapılmasıdır.
Yeniden yapma: İşletmenin iç kontrolünün bir parçası olarak yapılan yordamları veya kontrolleri, denetçinin bağımsız olarak yapmasıdır.
Analitik yordamlar: Analitik yordamlar, hem finansal olan hem de finansal olmayan bilgi arasındaki ilişkinin analizi yoluyla finansal bilginin değerlendirilmesidir.
Soruşturma: Soruşturma; işletme içinde veya dışında olan, hem finansal olan hem de finansal olmayan bilgi sahibi kişilerin bilgisini araştırmaktır.
ÇALIŞMA KÂĞITLARI
Çalışma kâğıtları; denetçinin yapmış olduğu denetim çalışmasında uyguladığı yordamlara, testlere, elde ettiği kanıtlara ve ulaştığı sonuçlara ilişkin tutmuş olduğu kayıtlardır. Son yıllarda denetçiler arasında çalışma kâğıtları yerine “denetimin belgelenmesi” terimi kullanılmaktadır.
ÇALIŞMA KÂĞITLARININ TÜRLERİ
Sürekli dosya, aynı müşteri ile sürekli çalışılması durumunda müşteri ile ilgili geçmiş bilgileri kapsar. Dosyanın kullanılması ile dönemler itibarıyla değişmeyen konularda yeniden çalışma kâğıdı düzenleme gereği ortadan kalkar.
Bu dosyada yer alan, sürekli yararlanılabilen ve kullanılabilen belgeler şunlardır:
- Şirket tüzüğü, yönetmelikler ve şirket sözleşmesinin kopyaları
- Kira sözleşmeleri, tahvil sözleşmeleri ve telif sözleşmeleri gibi uzun vadeli sözleşmelerin kopyaları
- Şirketin geçmişine, ürünlerine ve pazarlarına ilişkin bilgiler
- Genel kurul, yönetim kurulu ve denetim komitelerinin önemli toplantılarına ilişkin tutanakların kopyaları
- Öz sermaye, dağıtılmamış kârlar, ortaklık sermayesi ve benzerleri gibi kalanları birkaç yıl devredilen hesapların listesi
- Önceki yılların finansal tabloların ve denetim raporlarının kopyaları
Cari dosya, cari yılda yapılan denetim işi ile ilgili yer aldığı dosyadır. Bu dosyada denetimin yönetimi ile ilgili belgeler ve denetim kanıtlarının belgeleri yer alır. Denetimin yönetimi ile ilgili çalışma kâğıtları, denetimin planlama adımının başlangıcındaki belgeleri kapsar.
Cari dosyadaki yönetsel çalışma kâğıtları şunlardır:
- İş mektubu
- Personelin görevlendirilmesi
- Müşterinin organizasyon şeması
- Yönetimle yapılan görüşmelerin notları
- Denetim komitesi başkanı ile yapılan görüşmelerin notları
- Notların ön analitik incelemesi
- Ön risk belirleme notları
- İlk önemlilik belirleme notları
- İşin planlanmasına ilişkin notlar
- Denetim işinin zaman olarak planlanması
- İç kontrol soru listesi ve soru analizleri
- Yönetim kontrolleri soru listesi
- Bilgisayar kontrolleri soru listesi
- İç kontrol sistemi akış çizeneği
- Denetim programı