2015 Gelir vergisi beyan rehberi

GELİR VERGİSİ KANUNU VERGİLENDİRME ÖZET NOTLARI

ÜCRET 

1.  ÜCRETİN TANIMI

Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar (hizmet karşılığının mal olarak verilmesi) ile sağlanan ve para ile  temsil  edilebilen (konut, araç sağlanması vb.) menfaatlerdir. Gerçek kişilerin bir takvim yılı içinde elde etmiş oldukları ücret gelirleri gelir vergisine tabidir. Ücret, bedensel ya da zihinsel bir emek karşılığında işverenden elde edilen hâsılayı ifade eder. Bu hasıla para şeklinde olabileceği gibi ayni veya para ile temsil edilebilen menfaat şeklinde de olabilir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık ilişkisi niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması ücretin niteliğini değiştirmez.

Ücret Olarak Vergilendirilecek Diğer Ödemeler 

Ücretin unsurlarının var olup olmadığına bakılmaksızın aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılmaktadır.

  • Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen ve en yüksek Devlet memuruna yapılan en yüksek ödeme tutarını aşan emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıkları.
  • Daha önce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan
  • TBMM, İl Genel Meclisi ve Belediye Meclisi üyeleri ile özel kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve yukarıda sayılanlara benzer diğer kişilere bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın v
  • Yönetim ve Denetim Kurulları başkanı ve üyeleriyle, tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve
  • Bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve
  • Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan

2.  ÜCRETİN UNSURLARI

Gelir vergisi açısından bir ödemenin ücret ya da başka bir gelir unsuru olarak vergilendirilip vergilendirilmeyeceği aşağıda sayılan üç unsura göre tespit edilecektir. Bu üç unsur birlikte varsa elde edilen gelir ücret olarak vergilendirilecek, aksi takdirde ücretten söz etmek mümkün olmayacaktır.

Ücret gelirini meydana getiren 3 temel unsur Ģöyledir:

  • Bir işverene tabi olma: Herhangi bir ödemenin ücret olarak kabul edilebilmesi için gerekli olan ilk unsur çalışanın işverene tabi olmasıdır. İşveren, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir. Çalışanın işverene bağlılığı, fiili olabileceği gibi kanun, tüzük, yönetmelik veya sözleşmelerle de saptanmış
  • Belli bir iş yerine bağlı olma: İş yeri ticari, sınai, zirai ve mesleki bir faaliyetin yürütülmesi için tahsis edilen veya bu faaliyetlerde kullanılan Bu yerlere bağlılık, hukuki anlamda bir bağlılıktır. Hizmetin mutlaka fiilen iş yerinde yapılması zorunlu değildir.
  • Hizmetin karşılığı olarak bir ödemenin yapılması: Ödeme bir hizmet karşılığı değilse ücret sayılmasına imkân Hizmet karşılığı olarak yapılan ödeme, nakit (haftalık, aylık vb.), ayın (hizmet karşılığının mal olarak verilmesi) veya para ile temsil edilebilen menfaatler (konut, araç sağlanması gibi) şeklinde olabilir.

3.  ÜCRET İSTİSNALARI

Ücret gelirleri, Gelir Vergisi Kanununun 23, 24, 25, 26, 27, 28 ve 29 uncu maddeleriyle kısmen veya tamamen istisna edilmiş olup, istisna uygulamasında ücret geliri elde eden kişilerin durumu da etkili olmaktadır.

Ücret istisnasına ilişkin Gelir Vergisi Kanununda yer verilen hükümler aşağıda yer almaktadır.

3.1.GVK’nın 23. Maddesinde Yer Alan Ücret İstisnaları 

Aşağıda yazılı ücretler Gelir Vergisi’nden istisna edilmiştir:

  1. Köylerde veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5.000’i aşmayan yerlerde faaliyet gösteren ve münhasıran el ile dokunan halı ve kilim imal eden işletmelerde çalışan işçilerin ücretleri;
  2. Gelir Vergisi’nden muaf olanların veya gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerin yanında çalışan işçilerin ücretleri;
  3. Toprak altı işletmesi halinde bulunan madenlerde cevher istihsali ve bununla ilgili diğer bütün işlerde çalışanların münhasıran yer altında çalıştıkları zamanlara ait ücretleri;
  4. Köy muhtarları ile köylerin katip, korucu, imam, bekçi ve benzeri hizmetlilerine köy bütçesinden ödenen ücretler ile çiftçi mallarını koruma bekçilerinin ücretleri;
  5. Hizmetçilerin ücretleri (Hizmetçiler özel fertler tarafından evlerde, bahçelerde, apartmanlarda ve ticaret  mahalli  olmayan  sair  yerlerde  orta  hizmetçiliği,  süt  ninelik,  dadılık,  bahçıvanlık, kapıcılık gibi özel hizmetlerde çalıştırılanlardır.) (Mürebbiyelere ödenen ücretler istisna kapsamına dahil değildir);
  6. Sanat okulları  ile  bu  mahiyetteki  enstitülerde,  ceza  ve  ıslahevlerinde,  darülacezelerin atelyelerinde çalışan öğrencilere, hükümlü ve tutuklulara ve düşkünlere verilen ücretler;
  7. Hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin (4369 sayılı Kanunun 28 inci maddesiyle değişen ibare  Yürürlük; 7.1998) 800 000 lirayı (287 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2015 yılında uygulanmak üzere 13,00 TL.) aşmaması ve buna ilişkin ödemenin yemek verme hizmetini sağlayan mükelleflere yapılması şarttır. Ödemenin bu tutarı aşması halinde, aşan kısım ile hizmet erbabına yemek bedeli olarak nakden yapılan ödemeler ve bu amaçla sağlanan menfaatler ücret olarak vergilendirilir.);
  8. Genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatler ile mülkiyeti işverene ait brüt alanı 100 m2yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler (Bu konutların 100 m2’yi aşması halinde, aşan kısma isabet eden menfaat için bu istisna hükmü uygulanmaz);
  9. Hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri;
  10. Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıkları (506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen aylıkların toplamı, en yüksek Devlet memuruna ödenen en yüksek ödeme tutarından fazla ise aradaki fark ücret olarak vergiye tabi ) (Genel, katma ve özel bütçelerden ödenen bu nevi aylıklar dahil);
  11. 3308 sayılı Çıraklık ve Mesleki Eğitim Kanununa tabi çırakların asgari ücreti aşmayan ücretleri.
  12. Yabancı ülkelerde bulunan sosyal güvenlik kurumları tarafından ödenen emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıkları;
  13. Kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan dar mükellefiyete tâbi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler;
  14. Yüz ve daha aşağı sayıda işçi çalıştıran işyerlerinde bir, yüzden fazla işçi çalıştıran işyerlerinde iki, amatör sporcu çalıştıranların, her yıl millî müsabakalara iştirak ettiklerinin belgelenmesi ve bu amatör sporculara ödenen ücretler.

         (Asgari ücretin iki katını aşmamak kaydıyla)

3.2.Gider Karşılıklarında İstisnalar

GVK‟nın 24. Maddesinde yer alan gider karşılığı olarak yapılan aşağıda yazılı ödemeler Gelir Vergisi’nden istisna edilmiştir.

  1. Harcırah Kanunu’na tabi kurumlar tarafından harcırah veya yolluk olarak yapılan ödemeler;
  2. Harcırah Kanunu kapsamı dışında kalan müesseseler tarafından idare meclisi başkanı ve üyeleri ile denetçilerine, tasfiye memurlarına ve hizmet erbabına (Harcırah Kanunu’na tabi olsun olmasın her türlü sözleşmeli personel dahil) verilen gerçek yol giderlerinin tamamı ile yemek ve yatmak giderlerine karşılık verilen gündelikler (Bu gündelikler aynı aylık seviyesindeki Devlet memurlarına verilen gündeliklerden fazla ise veya devletçe verilen gündeliklerin en yüksek haddini aşarsa, aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur);
  3. 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu’na göre ödenen yakacak yardımı (memur, işçi ve Bağ- Kur emeklilerine avans olarak ödenenler dahil);
  4. Sayım işleriyle, seçim işlerinde çalıştırılanlara özel kanunlarına göre verilen zaruri gider karşılıkları.

3.3.Tazminat ve Yardımlarda İstisnalar

GVK‟nın 25.  Maddesinde yer alan aşağıda yazılı  tazminat ve yardımlar Gelir Vergisi’nden müstesnadır:

  1. Ölüm, engellilik, hastalık ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat  ve yapılan yardımlar;
  2. Muhtaç olanlara belli bir süre için veya hayat kaydıyla yapılan yardımlar (Asker ailelerine yapılan yardımlarla hayır derneklerinin ve yardım sandıklarının yardımları mutlak olarak bu istisnaya girerler);
  3. Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından, kendilerine zat aylığı bağlananlara aylıkları dışında, kanunları veya statüleri gereğince verilen emekli, dul, yetim ve evlilik ikramiyeleri veya iade olunan mevduatı ve sürelerini doldurmamış bulunanlarla dul ve yetimlerine toptan ödenen tazminatlar (506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen tazminat, yardım ve toptan ödemeler en yüksek Devlet memuruna ödenen en yüksek ödeme tutarından fazla ise aradaki fark ücret olarak vergiye tâbi tutulur. Bu mukayesede gerek muhtelif sandıklardan gerek aynı sandıktan muhtelif zamanlarda yapılan ikramiye, tazminat ve toptan ödemeler topluca dikkate alınır.);
  4. Hizmet erbabına ödenen çocuk zamları (Bu zamlar devletçe verilen miktarları aştığı takdirde, fazlası vergiye tabi );
  5. Evlenme ve doğum münasebetiyle hizmet erbabına yapılan yardımlar (Bu istisna hizmet erbabının iki aylığına veya buna tekabül eden gündeliklerinin tutarına kadar olan yardım kısmına uygulanır.);
  6. Sosyal sigorta kurumları tarafından sigortalılara yapılan ödemeler;
  7. 1475 ve 854 sayılı Kanun‘lara göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 5953 sayılı Kanun’a göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarları (hizmet ifa etmeksizin ödenen ücretler tazminat sayılmaz);
  8. Genel olarak nafakalar (Alanlar için);
  9. Yardım sandıkları tarafından statüleri gereğince kendi üyelerine ölüm, engellilik, hastalık, doğum, evlenme gibi sebeplerle yapılan yardımlar.
  10. Yabancı ülkelerde bulunan sosyal güvenlik kurumları tarafından ödenen emekli, dul, yetim ve evlenme ikramiyeleri veya iade olunan mevduat, sürelerini doldurmamış bulunanlarla, dul ve yetimlerine toptan ödenen tazminat ve yardımlar.

3.4.Vatan Hizmetleri Yardımlarında İstisnalar

GVK‟nın 26. Maddesinde yer alan aşağıdaki yazılı vatan hizmetleri yardımları  Gelir Vergisi’nden müstesnadır:

  1. Harp malullüğü zamları;
  2. Harp malullerine ve şehit, dul ve yetimlerine verilen tekel beyiyeleri;
  3. Şehitlerin dul ve yetimlerine şehit, dul ve yetimi sıfatıyla yapılan bilumum ödemeler (Bu hükmün tatbikinde hususi kanunlarına göre kendilerine şehit sıfatı verilenlerle harp, isyan, eşkiya, kaçakçı takip ve müsademesi, sanıkların ve mahkumların takibi, manevra, talim ve tatbikat esnasında görev başında veya görevden doğan sebeplerle ölenler şehit sayılır.);
  4. Vatan hizmetleri tertibinden bağlanan aylıklar ile ödenen mükafatlar.

3.5.Teçhizat ve Tayın Bedellerinde İstisnalar

GVK‟nın 27. Maddesinde yer alan aşağıda yazılı teçhizat ve tayın bedelleri Gelir Vergisi’nden müstesnadır:

  1. Özel kanunlara dayanarak verilen yemek ve hayvan yem bedelleri veya bu mahiyette yapılan ödemeler;
  2. Demirbaş olarak verilen giyim eşyası (Resmi ve özel daire ve müesseselerce hizmet erbabına işin icabı olarak verilen ve bunların işten ayrılmaları halinde geri alınan giyim eşyası);
  3. Tahsilde bulunanlar için yapılan giyim giderleri.

3.6.Tahsil ve Tatbikat Ödemelerinde İstisnalar

GVK‟nın 28. Maddesinde yer alan tahsil ve tatbikat giderleri karşılığı olarak yapılan aşağıda yazılı ödemeler Gelir Vergisi’nden istisna edilmiştir:

  1. Resmi ve özel müesseseler ve şahıslar hesabına yabancı memleketlerde tahsilde veya stajda bulunan öğrenci ve memurlara gider karşılığı olarak verilen paralar (özel müesseseler tarafından yapılan ödemeler,  benzeri  devlet  öğrenci  ve  memurlarına  verilen  miktardan  fazla  olduğu takdirde, aradaki fark ücret olarak vergiye tabi ) (Asli görev veya memuriyet dolayısıyla alınan ücretler bu istisnaya dahil değildir);
  2. Resmî ve özel müesseselere ve şahıslar hesabına Türkiye’de tahsilde bulunan öğrenciye iaşe, bate ve tahsil gideri olarak ödenen paralar;
  3. Öğrencilere tatbikat dolayısıyla öğretim müesseseleri veya tahsil masrafları deruhte edenler tarafından verilen

3.7.Teşvik, İkramiye ve Mükafatlarda İstisnalar

GVK‟nın 29. Maddesinde yer alan teşvik gayesiyle verilen aşağıda yazılı ikramiye ve mükafatlar Gelir Vergisi’nden müstesnadır:

  1. İlim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatlar;
  2. Subay, astsubay, erbaş ve erlere ve ordu hizmetinde bulunan sivil makinistlere, uçuş, dalış gibi hizmetleri dolayısıyla verilen tazminatlar, gündelikler, ikramiyeler, zamlar ile Türk Hava Kurumu veya kanuni veya iş merkezi Türkiye’de bulunan müesseselerde uçuş maksadıyla görevlendirilen, hava aracının sevk ve idaresiyle görevli pilotlar ile uçuş esnasında uçak içinde hizmet veren yetkili sivil havacılık otoritesince sertifikalandırılmış personele; fiilen uçuş hizmeti, denizaltına dalış yapanlara fiilen dalış hizmetleri dolayısıyla yapılan aynı mahiyetteki ödemeler;
  3. Spor yarışmalarına katılan amatör sporculara ödenen ödül ve ikramiyeler;
  4. Spor yarışmalarını yöneten hakemlere ödenen ücretler.

4.         ÜCRET GELİRİNİN VERGİLENDİRME ŞEKLİ

Ücret gelirleri iki şekilde vergilendirilmektedir:

  • Gerçek ücretler
  • Diğer ücretler

4.1.     Gerçek Ücretler

Ücret gelirlerinin vergilendirilmesinde ilke olarak gerçek usul kabul edilmiştir. Vergi, gelirin gerçek ve safi tutarı üzerinden alınmaktadır.

4.1.1. Ücretin Safi Tutarının Tespiti

 

Ücretin safi tutarı, işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan yararlar toplamından (yani ücretin gayrisafi tutarından) belli indirimlerin yapılmasından sonra kalan miktardır.

Bu indirimler şunlardır:

  • Emekli aidatı ve sosyal sigorta primleri,
  • Sosyal güvenlik destekleme primi,
  • İşsizlik sigortası primi,
  • Hayat/Şahıs sigorta primleri,
  • OYAK ve benzeri kamu kurumlarınca yapılan yasal kesintiler,
  • Sendikalara ödenen aidatlar (işçi ve memur sendikaları),
  • Engellilik indirimi.

4.1.1.1.Emekli Aidatı ve Sosyal Sigorta Primleri

Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler ücretin gayrisafi tutarından indirilebilir.

4.1.1.2.Sosyal Güvenlik Destekleme Primi

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununa göre hesaplanarak işçiden kesilen sosyal güvenlik destekleme primi de ücretin gerçek safi tutarının hesaplanması sırasında indirim unsuru olarak dikkate alınabilecektir.

4.1.1.3. İşsizlik Sigortası Primi

4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanununun 49 uncu maddesi kapsamında ücretliler tarafından ödenen işsizlik sigortası primleri de ayrıca ücretin gerçek safi tutarının hesaplanması sırasında indirim unsuru olarak dikkate alınabilecektir.

4.1.1.4.Şahıs Sigorta Primleri

01/01/2013 tarihinden itibaren elde edilen gelirler için verilecek yıllık gelir vergisi beyannamelerinde, bireysel emeklilik dışında kalan şahıs sigortaları için ödenen primlerin beyan edilen gelirin % 15’ine kadar olan kısmı matrahın tespitinde indirim konusu yapılabilecektir.

İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi beyannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki tutar esas alınacaktır.

Bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları hiçbir şekilde indirim konusu yapılmayacaktır.

 

Yıllık beyannamede matrahın tespitinde dikkate alınacak sigorta primleri;

  • Mükellefin şahsına,  eşine  ve  küçük  çocuklarına  ait  birikim  priminin  alındığı  hayat sigortalarına ödenen primlerin %50’si ile,
  • Ölüm, kaza,  hastalık,  sağlık,  engellilik,  analık,  doğum  ve  tahsil  gibi  şahıs  sigorta primlerinin %100‟ünden oluşmaktadır

İndirim konusu yapılacak primlerin toplamı, beyan edilen gelirin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır.

(2014 yılı gelirlerine ilişkin olarak kullanılacak olan asgari ücretin yıllık brüt tutarı [(1.071,00 x 6) + (1.134,00×6)]=  13.230,00 TL‟dir.

4.1.1.5.Sendikalara Ödenen Aidatlar

İşçi sendikalarına ödenen aidatlar, aidatın ödendiğinin sendika tarafından verilecek bir makbuzla belgelendirilmesi kaydıyla, vergi matrahının tayininde gayrisafi  ücret  tutarından indirilebilecektir.

Sendika aidatı işverenler tarafından ücretlerden kesilmek suretiyle ödenmekte ise ve bu şekilde ödenen aidatın ücret bordrosunda gösterilmesi durumunda makbuz aranmaz.

4.1.1.6.Engellilik İndirimi

Gelir Vergisi Kanununa gore;

  • çalışma gücünün asgari %80’ini kaybetmiş bulunan hizmet erbabı birinci derece engelli,
  • asgari %60’ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ikinci derece engelli,
  • asgari %40’ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ise üçüncü derece engelli sayılır.

Engelliler elde ettikleri ücret gelirlerinden aşağıda belirtilen aylık engellilik indirimi tutarları indirilir.

– 2015 yılında elde edilecek ücret gelirlerinde dikkate alınacak engellilik indirimi aylık tutarları şöyledir:

Birinci derece engelliler için 880 TL
İkinci derece engelliler için 440 TL
Üçüncü derece engelliler için 200 TL

– 2014 yılında elde edilen ücret gelirlerinin yıllık beyanname ile beyanında dikkate alınacak engellilik indirimi yıllık tutarları şöyledir:

Birinci derece engelliler için (800 x 12) 9.600 TL
İkinci derece engelliler için (400 x 12) 4.800 TL
Üçüncü derece engelliler için (190 x 12) 2.280 TL

Ücretli kişinin kendisi engelli ise engellilik indirimi tutarı gelir vergisi kesintisi yapılırken ücret matrahından indirilerek uygulanır. Bu indirimden bakmakla yükümlü olduğu engelli kişi bulunan hizmet erbabı da yararlanır.

Ayrıca ücret gelirlerini yıllık beyanname ile beyan eden ve bakmakla yükümlü olduğu engelli kişi bulunan hizmet erbabı da engellilik indiriminden yararlanabilecektir.

Ücret geliri yıl içinde kesintiye tabi olmadığı için gelir vergisi beyannamesi veren hizmet erbapları da bu indirimi yıllık olarak hesaplayıp beyanname üzerinden indirebilirler. Ancak, yıl içinde ücret matrahından indirim konusu yapılan engellilik indirimi tutarının ikinci kez yıllık beyannamede indirim konusu yapılması mümkün değildir.

4.1.2. Gerçek Usule Tabi Ücretlerin Vergilendirilmesi

Gerçek usule tabi ücretlerin vergilendirilmesi iki şekilde yapılmaktadır:

  • Ücretten işveren tarafından vergi kesintisi yapılması,
  • Elde edilen ücretin yıllık beyanname ile beyan

4.1.2.1.Kesinti Yoluyla Vergilendirme

Ücretin ödenmesi sırasında sorumlular tarafından verginin kesilerek vergi dairelerine yatırılmasına kesinti (tevkifat) usulü denilmektedir. Gerçek usulde elde edilen ücretlerin vergilendirilmesi esas olarak bu yöntemle yapılmaktadır.

4.1.2.2.Ücretin Yıllık Beyanname ile Beyan Edilmesi

Tek işverenden alınmış ve kesinti suretiyle vergilendirilmiş ücret gelirleri için tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir.

Kesintiye tabi tutulmamış ücret gelirleri için ise bu rehberin „4.2. Diğer Ücretler‟ bölümünde açıklanan diğer ücretler hariç, tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilecektir.

Ücret gelirlerinin yıllık beyannameye dahil edilmesi halinde, beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan vergiden, yıl içinde ödenen ücret üzerinden kesilen gelir vergisinin asgari geçim indirimi düşülmeden önceki tutarı mahsup edilecektir.

2014 yılında elde ettikleri ücret gelirleri nedeniyle beyanname vermek zorunda olanlar;

  • Birden fazla işverenden kesinti yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde eden ücretlilerden, birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerin toplamı 000 TL’yi (Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutar) aşan ücretliler,
  • Ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabı (istisna kapsamında olanlar hariç),
  • İstisnadan faydalanmayan yabancı elçilik ve konsolosluk memur ve hizmetlileri,
  • Maliye Bakanlığınca yıllık beyanname ile bildirilmesi gerekli görülen ücret ödemesi yapılanlar,
  • Ücreti kesinti yoluyla vergilendirilmeyen yukarıda sayılanlar dışında kalan ücretliler.

Öte yandan dar mükellef gerçek kişiler, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücret gelirleri için yıllık beyanname vermeyecekler ve diğer gelirleri için beyanname vermeleri halinde de bu gelirlerini beyannameye dahil etmeyeceklerdir.

Birden Fazla İşverenden Alınan Ücretler

Birden fazla işverenden ücret alan ve birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerin toplamı Gelir Vergisi Kanununda yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2014 yılı için bu tutar 27.000 TL‟dir.) aşmayan mükelleflerin, tamamı kesinti yoluyla vergilendirilmiş ücretleri yıllık beyanname ile beyan edilmeyecektir. Ancak, birden sonraki işverenden alınan ücretlerin toplamı 27.000 TLyi aşması durumunda, ücretlerin tamamı (ilk işverenden alınan ücrette dahil olmak üzere) yıllık beyannameye dahil edilecektir. Birden fazla işverenden ücret alınması halinde, birinci işverenden alınan ücretin hangisi olacağı ücretli tarafından serbestçe belirlenecektir.

GVK 86. Maddeye Göre Beyan Sınırını Aşıp Aşmadığının Kontrolü

 

Gayrisafi ücret tutarından ;

–         Gelir Vergisi Kanununun 63 üncü maddesinde hüküm altına alınan indirimler yapıldıktan sonra bulunan gerçek safi tutar üzerinden,

–         Gelir Vergisi Kanununun 31 inci maddesinde yer alan indirimin yapılmasından sonra bulunan vergi matrahının,

 

Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesine göre ücret gelirinin beyan sınırını aşıp aşmadığının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.

 

Ayrıca, beyan sınırını aşıp aşmadığının tespitinde tek başına ücret gelirlerine bakılacak olup, kişinin diğer gelirlerine bakılmaz!

Kutucukta yapılan açıklamaya ilişkin örnek aşağıda yer almaktadır.

Birinci işverenden alınan ücret 60.000 TL
İkinci işverenden alınan ücret 35.000 TL
Üçüncü işverenden alınan ücret 25.000 TL
Engellilik indirimi (yıllık) (400X12) 4.800 TL

%14 sigorta primi ve % 1 işsizlik sigortası primi toplamı olan % 15 oranı uygulanarak sigorta kesintisi hesaplanacaktır.

35.000 TL X %15 = 5.250 TL.     35.000 – 5.250 = 29.750 TL

25.000 TL X %15 = 3.750 TL.     25.000 – 3.750 = 21.250 TL

29.750 + 21.250 – 4.800 = 46.200 TL

Buna göre, 46.200 TL ücret beyan sınırı olan 27.000 TL yi aştığı için birinci işverenden elde ettiği ücret de dahil olmak üzere 120.000 TL beyan edecektir.

2014 yılında tevkifata tabi olarak birden fazla işverenden elde edilen ücret gelirlerinin yıllık beyanname ile beyanı ile ücret geliri ve diğer gelir unsurlarının birlikte elde edilmesi durumunda beyan edilecek gelirin tespitine ilişkin örnekler aşağıda yer almaktadır.

Örneklerde, ücret ve diğer gelir unsurlarından yıl içinde yapılan gelir vergisi tevkifat tutarları dikkate alınmamış olup; yıllık beyanname ile beyan edilen gelir unsurları ile ilgili olarak yıl içinde tevkif suretiyle ödenen vergilerin beyannamede hesaplanan gelir vergisinden mahsup edileceği tabiidir.

Örneklerde; gelir vergisi hesaplanırken, ücret gelirlerinden %15 oranında sigorta prim ve işsizlik sigortası prim kesintisi yapıldığı varsayılmıştır.

ÖRNEK 1: Bayan (A), 2014 yılında üç ayrı işverenden ücret geliri elde etmiş ve ücretlerin tamamı kesinti yoluyla vergilendirilmiştir.

Birinci işverenden alınan ücret 45.000 TL
İkinci işverenden alınan ücret 16.000 TL
Üçüncü işverenden alınan ücret 9.000 TL
Beyan edilecek gelir tutarı Yok

Örnekte yer alan ve birinci işverenden alınan ücret toplama dahil edilmeyecek olup, ikinci ve üçüncü işverenden alınan (16.000 + 9.000 =) 25.000 TL ücretler toplamı 27.000 TL‟lik beyan sınırını aşmadığından ücret gelirlerinin tamamı beyan edilmeyecektir.

ÖRNEK 2: Bay (B), 2014 yılında üç ayrı işverenden tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde etmiştir.

Birinci işverenden alınan ücret 35.000 TL
İkinci işverenden alınan ücret 26.000 TL
Üçüncü işverenden alınan ücret 19.000 TL
Beyan edilecek gelir tutarı 80.000 TL

Birinci işverenden alınan ücret toplama dahil edilmeyecek olup, 2 nci ve 3 üncü işverenden alınan ücretler toplamı (26.000 + 19.000) = 45.000 TL, 27.000 TL‟lik beyan sınırını aştığı için birinci işverenden aldığı 35.000 TL dahil olmak üzere 80.000 TL ücret gelirinin tamamı beyan edilecektir.

ÖRNEK 3: Serbest  meslek erbabı  Bayan  (C)‟ nin 2014 yılında serbest  meslek kazancının yanında tamamı kesinti yoluyla vergilendirilmiş iki işverenden ücret geliri elde etmiştir.

Serbest meslek kazancı 50.000 TL
Birinci işverenden alınan ücret 37.000 TL
İkinci işverenden alınan ücret 25.000 TL
Beyan edilecek gelir tutarı 50.000 TL

Mükellef elde etmiş olduğu serbest meslek kazancı nedeniyle mutlaka beyanname verecektir. Birinci işverenden alınan hariç, ikinci işverenden alınan ücret geliri ise 27.000 TL‟lik beyan sınırını aşmadığından ücret gelirleri beyannameye dahil edilmeyecektir.

ÖRNEK 4: Bay (D)‟nin tamamı üzerinden tevkifat yapılmış olan 2014 yılı gelirleri aşağıdaki gibidir.

Birinci işverenden alınan ücret 55.000 TL
İkinci işverenden alınan ücret 23.000 TL
İşyeri kira geliri (Brüt) 35.000 TL
Beyan edilecek gelir tutarı 35.000 TL

Mükellefin birden sonraki işverenden aldığı ücret geliri olan 23.000 TL, 27.000 TL‟lik beyan sınırını aşmadığından, ücret gelirleri beyan edilmeyecektir.

Tevkifata tabi işyeri kira geliri ise 2014 yılı için geçerli olan 27.000 TL‟lik beyanname verme sınırını aştığından mükellef sadece bu gelirini beyan edecektir.

ÖRNEK 5: Bay (E), üç ayrı şirkette yönetim kurulu üyesi olup, 2014 yılında elde ettiği ücret gelirlerinin tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiştir. Ödevli ayrıca 15.000 TL konut kira geliri elde etmiştir.

Birinci işverenden alınan ücret 34.000 TL
İkinci işverenden alınan ücret 25.000 TL
Üçüncü işverenden alınan ücret 14.000 TL
Konut kira geliri 15.000 TL
Beyan edilecek gelir tutarı 88.000 TL

Ödevli, birden fazla işverenden aldığı ücret gelirinin yanı sıra konut kira geliri elde etmiştir. Beyanname verilip verilmeyeceği öncelikle ücret gelirleri dikkate alınarak değerlendirilecektir.

Ücret gelirleri ile ilgili olarak birinci işverenden alınan ücret hariç, ikinci ve üçüncü işverenden alınan ücretlerin toplamı (25.000 +14.000 =) 39.000 TL, 27.000 TL‟lik beyan sınırını aştığı için birinci işverenden alınan ücret de dahil olmak üzere ücret gelirlerinin tamamı olan 73.000 TL beyan edilecektir.

Konut kira geliri ise 2014 yılı için belirlenen 3.300 TL‟lik istisna tutarını aştığından tamamı beyannameye dahil edilecektir. Ödevli mesken istisnasından yararlanacaktır.

Ücret Gelirini ve Kira Gelirini Birlikte Elde Edenlerin İstisnadan Faydalanma Durumları

İstisna haddinin üzerinde hasılat elde edenlerden, Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin üçüncü diliminde ücret gelirleri için yer alan tutarın (2014 yılı gelirlerinin vergilendirilmesinde esas alınmak üzere 97.000 TL) üzerinde ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve irat elde edenler söz konusu istisnadan yararlanamayacaklardır.

Mesken kira gelirine istisna uygulanıp uygulanmayacağına yönelik tutarın tespitinde ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve iratların, ayrı ayrı veya birlikte elde edilmesine bakılmaksızın, elde edilen kazanç ve iratların brüt tutarlarının toplamı dikkate alınacaktır.

Söz konusu tutarın tespitinde, sayılan bu kazanç ve iratların beyan edilip edilmemesinin ya da bu kazanç ve iratlara herhangi bir istisna uygulanıp uygulanmamasının önemi bulunmamaktadır. Konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalar 286 seri no.lu Gelir Vergisi Tebliğinde yer almaktadır.

Yabancı Bir Ülkedeki İşveren Tarafından Doğrudan Doğruya Ödenen Ücretler

Yabancı ülkelerde bulunan işverenlerden alınan ve tevkifata tabi olmayan ücretler (varsa Türkiye dahilindeki kazanç ve iratlarıyla birlikte) ikametgâhın bulunduğu yerin vergi dairesine yıllık beyanname ile beyan edilir.

Ancak; Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendi gereğince, kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler Gelir Vergisinden istisna edilmiştir.

Bu istisnanın uygulanabilmesi için;

  • Türkiye‟de hizmet arz eden gerçek kişinin bağlı bulunduğu işverenin dar mükellef kurum olması, bu kurumun da Türkiye‟de hiçbir şekilde kazanç elde edecek mahiyette faaliyette bulunmaması,
  • Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbabı ve yapılan ödemenin de ücret niteliğinde olması,
  • Dar mükellef kurumun Türkiye‟deki personeline yapacağı ödemenin bu kurumun yurtdışı kazançlarından karşılanması,
  • Ücretin döviz olarak ödenmesi,
  • Ödenen ücretin dar mükellef kurumun Türkiye‟deki hesaplarına gider olarak kaydedilmemesi

şartlarını bir arada taşıması gerekmektedir.

 

ÖRNEK 6: (X) Firmasının İstanbul‟daki irtibat bürosunda çalışan Bay (A)‟ya, işvereni tarafından Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden 2014 yılında 40.000 Dolar tevkifata tabi tutulmamış ücret ödenmiştir. Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendine göre döviz olarak ödenen ücretler gelir vergisinden istisna olduğundan ödevli yıllık beyanname vermeyecektir.

Yabancı  Elçilik  ve  Konsolosluklarda  Çalışan  ve  İstisnadan  Faydalanmayan Memur ve Hizmetlilere Ödenen Ücretler

Yabancı ülkelerin Türkiye‟de bulunan elçi, maslahatgüzar ve konsolosları ile elçilik ve konsolosluklara mensup olan ve o ülkenin uyruğunda bulunan memurları dışında kalan memur ve hizmetlilerin yalnızca bu işlerden dolayı aldıkları ücretler, karşılıklı olmak koşuluyla gelir vergisinden istisna edilmiştir.

Karşılıklılık esasının uygulanmadığı durumlarda karşılık esasına uymayan ülkenin Türkiye‟deki temsilciliğinde çalışan memurlar istisnadan yararlanamazlar. Bu durumda ücret sahipleri elde ettikleri tevkifatsız ücret gelirini yıllık gelir vergisi beyannamesiyle oturdukları mahallin vergi dairesine beyan edeceklerdir.

ÖRNEK 7: Ankara‟daki (Y) Konsolosluğunda çalışan Türk uyruklu Bayan (B), 2014 yılında 54.000 TL ücret geliri elde etmiştir. Karşılıklılık ilkesinin geçerli olmaması nedeniyle, anılan personelin elde ettiği ücret istisna kapsamında değildir.

Buna göre, (Y) Konsolosluğunda çalışan Türk uyruklu personel, ücretinden tevkifat yapılmadığından ve karşılıklılık esasının geçerli olmaması nedeniyle, 54.000 TL ücret gelirinin tamamını yıllık beyanname ile beyan edecektir.

4.1.3. Yıllık Beyannameye Dahil Edilen Gelirlerden Yapılacak İndirimler

Yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlere ilişkin indirimler Gelir Vergisi Kanunu ile diğer kanunlarda belirtilmiştir. Gelir vergisi matrahının tespitinde gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden aşağıda belirtilen indirimlerin yapılabilmesi için yıllık beyanname ile bildirilecek bir gelirin bulunması ve yapılacak indirimlerin ilgili mevzuatta belirtilen şartları taşıması gerekmektedir.

Buna göre indirim konusu yapılabilecek bazı hususlar şunlardır:

  1. Şahıs sigorta primleri
  2. Eğitim ve sağlık harcamaları,
  3. Bağış ve yardımlar,
  4. Sponsorluk harcamaları,
  5. Yardım kampanyalarına yapılan ayni ve nakdi bağışlar,
  6. Türkiye Kızılay  Derneğine  ve  Türkiye  Yeşilay  Cemiyetine  makbuz  karşılığı  yapılan nakdi bağış ve yardımlar,
  7. Bireysel Katılım  Yatırımcısı  İndirimi  (6327  sayılı  Kanunla  Gelir  Vergisi  Kanununa eklenen Geçici maddeye göre yapılacak indirim)
  8. EXPO 2016 Antalya Ajansına yapılan her türlü nakdî ve ayni bağış ve yardımlar,
  9. Diğer kanunlara göre tamamı indirilecek bağış ve yardımlar.

4.1.3.1.Şahıs Sigorta Primleri

Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinde Gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden aşağıdaki indirimler yapılabilir:

Beyan edilen gelirin %15’ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla (Bu şartın tespitinde işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ile 63 üncü maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi ve bu bent kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı birlikte dikkate alınır.) mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortalarına ödenen primlerin %50’si ile ölüm,  kaza,  hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primleri (Sigortanın Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartıyla, eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir.).

Bakanlar Kurulu bu bentte yer alan oranları yarısına kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya ve belirtilen haddi, asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir.” hükmüne yer verilmiştir.

Konu  ile  ilgili  olarak  yayımlanan  25.10.2012  tarih  ve  85  no.lu  Gelir  Vergisi  Sirkülerinin “ Ödenen Şahıs Sigorta Primlerinin Ücret Matrahının Tespitinde İndirimi” Başlıklı bölümünde; “ …Vergiye tabi ücret matrahının tespitinde dikkate alınacak sigorta primleri; sigortanın Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması şartıyla;

  • Ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait birikim priminin alındığı hayat sigortası poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primlerin %50’si ile
  • Ölüm, kaza, sağlık, hastalık, engellilik, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primlerden müteşekkildir.

İndirim konusu yapılacak primlerin toplamı, ödendiği ayda elde edilen ücretin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır. Yıl içinde asgari ücret tutarında meydana gelebilecek değişiklikler, indirim yapılacak tutarların hesabında dikkate alınacaktır…” açıklamasına yer verilmiştir.

Buna göre, gelirlerini yıllık beyanname ile beyan eden mükellefler, kendileri, eşi ve küçük çocukları  adına  ödedikleri  birikim  priminin  alındığı  hayat  sigortası  poliçeleri  için  primlerin %50‟sini, birikimli sigortalar dışında kalan yaşam teminatı içeren sigorta primlerinin tamamını gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerinden indirmeleri beyan edilen gelirin %15’ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmaması halinde mümkündür.

Öte yandan, mükelleflerce ödenen primlerin yıllık beyanname ile beyan edilen gelirden indirebilmesi için, bu primlerin ücretin safi tutarının tespitinde ayrıca indirilmemiş olması gerekmektedir.

4.1.3.2.Eğitim ve Sağlık Harcamaları

Aşağıda belirtilen şekilde yapılan eğitim ve sağlık harcamaları beyan edilen gelirin % 10‟unu aşmaması şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirilir:

  • Eğitim ve sağlık harcamaları Türkiye‟de yapılmalıdır.
  • Gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmelidir.
  • Söz konusu harcamalar mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olmalıdır.

“Çocuk ve Küçük çocuk” tabiri, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukları ifade etmektedir.

İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında gayrisafi hasılattan giderler düşüldükten, geçmiş yıl zararları ve indirimler düşülmeden önceki safi irat esas alınacaktır.

4.1.3.3.Bağış ve Yardımlar
4.1.3.3.1. Sınırlı İndirilecekler

Gelir vergisi mükellefleri, genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yıllık toplamı beyan edilecek gelirin % 5’ini (kalkınmada öncelikli yöreler kapsamındaki illerde zikredilen kurum/kuruluş, dernek veya vakıflara yapılan bağış ve yardımların yıllık toplamı beyan edilecek gelirin % 10’unu) aşmamak üzere, makbuz karşılığında yaptıkları bağış ve yardımları yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerinden indirim konusu yapabilirler.

4.1.3.3.2. Sınırsız İndirilecekler
  1. Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi ve 100 yatak (Kalkınmada Öncelikli Yörelerde 50 yatak kapasiteli) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdi ve ayni bağış ve yardımların tamamı beyan edilen gelirden

Okul, sağlık tesisi, öğrenci yurdu ve diğer tesisler ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılan ibadethane ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin yapımı veya bu tesislerin faaliyetlerine devam edebilmeleri için yapılan bağış ve yardımların (harcamaların) herhangi bir sınırlamaya tabi olmaksızın vergi matrahının tespitinde dikkate alınabilmesi için bu bağış ve yardımların genel bütçeye dahil daireler, özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köylere yapılması gerekmektedir. Ayrıca, mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılan ibadethaneler ve/veya Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait  gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının  inşası veya faaliyetinedevam etmesine yönelik yapılan bağış ve yardımların; anılan amaçlarla kurulmuş bulunan vakıf veya derneklere de yapılması mümkündür.

Düzenlemede yer alan “okul” ifadesinden, doğrudan eğitimöğretim hizmetlerinin verildiği temel birimlerin anlaşılması gerekmekte olup, rehberlik ve araştırma merkezi, mesleki eğitim merkezi, iş eğitim merkezi, mesleki ve teknik eğitim merkezi ve akşam sanat okulları da bu kapsamda değerlendirilecektir.

Düzenlemede yer alan “sağlık tesisi” ifadesinden ise Sağlık Bakanlığınca sağlık tesisi kapsamında değerlendirilen kurum ve kuruluşların anlaşılması gerekmektedir.

  1. Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedellerinin tamamı beyan edilecek gelirden indirilebilecektir.
  2. Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler, kamu yararına çalışan dernekler, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar ve bilimsel araştırma faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlar tarafından yapılan ya da Kültür ve Turizm Bakanlığınca desteklenen veya desteklenmesi uygun görülen çalışmalara ilişkin harcamalar ile bu amaçla yapılan her türlü bağış ve yardımların tamamı beyan edilen gelirden indirim konusu yapılabilecektir.

4.1.3.4.Sponsorluk Harcamaları

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89/8 maddesine göre “3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun” ile “3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun” kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının;

  • Amatör spor dalları için tamamı,
  • Profesyonel spor dalları için % 50‟si

yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir.

4.1.3.5.Başbakanlıkça veya Bakanlar Kurulunca Başlatılan Yardım Kampanyalarına Yapılan Ayni ve Nakdi Bağışlar

Başbakanlıkça veya Bakanlar Kurulunca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdî bağışların tamamı indirim konusu yapılabilecektir.

4.1.3.6.Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine Makbuz Karşılığı Yapılan Nakdi Bağış ve Yardımlar

Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinin 11 inci bendine 5904 sayılı Kanunun 3 üncü maddesiyle eklenen hüküm uyarınca iktisadi işletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneğine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı ile 6322 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle eklenen hüküm uyarınca Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı indirim konusu yapılabilecektir.

4.1.3.7.EXPO  2016  Antalya  Ajansına  Yapılan  Her  Türlü  Nakdî  ve  Ayni  Bağış  ve Yardımlar

EXPO 2016 Antalya Ajansına yapılan her türlü nakdî ve ayni bağış ve yardımlar ile sponsorluk harcamalarının tamamı indirim konusu yapılabilecektir.

4.1.3.8.Diğer Kanunlara Göre Tamamı İndirilecek Bağış ve Yardımlar
  1. a) Umumi hayata müessir afetler dolayısıyla alınacak tedbirlerle yapılacak yardımlara ilişkin 7269 sayılı Kanuna göre oluşturulan fona yapılan nakdi bağışların tümü ile milli yardım komiteleri veya mahalli yardım komitelerine makbuz karşılığı yapılan ayni/nakdi bağışlar,
  2. 2547 sayılı Yüksek Öğretim Kanununa göre üniversitelere, ileri teknoloji enstitüleri ile gelirlerinin en az dörtte üçünü münhasıran devlet üniversitelerinin faaliyetlerinin devam ettirilmesi ve desteklenmesini amaç edinmek üzere kurulan ve fiilen bu çerçevede faaliyette bulunan vakıflardan Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınanlara makbuz karşılığında yapılan bağışlar,
  3. 3294 sayılı Sosyal Yardımlaşma ve Dayanışmayı Teşvik Kanununa göre yapılan bağış ve yardımlar,
  4. 278 sayılı Türkiye Bilimsel ve Teknik Araştırma Kurumunun Kuruluşu Hakkındaki Kanuna göre yapılan nakdi bağışlar,
  5. 2828 sayılı Sosyal Hizmetler Kanununa göre yapılan ayni ve nakdi bağışlar,
  6. 2876 sayılı Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumu Kanununa göre yapılan ayni ve nakdi bağışlar,
  7. 3388 sayılı Türk Silahlı Kuvvetleri Güçlendirme Vakfı Kanununa göre yapılan ayni/nakdi bağışlar,
  8. 4122 sayılı Milli Ağaçlandırma ve Erozyon Kontrolü Seferberlik Kanununa göre yapılan ayni/nakdi bağışlar,
  9. 222 sayılı İlköğretim ve Eğitim Kanununun 76 ncı maddesine göre ilköğretim kurumlarına yapılan nakdi bağışlar,

4.1.4. Yıllık Beyan Esasında Beyannamenin Verilme Zamanı ve Yeri

1 Ocak- 31 Aralık 2014 döneminde elde edilen beyana tabi ücret gelirlerinin 2015 yılının Mart ayının başından yirmi beşinci günü akşamına kadar (1 Mart – 25 Mart) verilecek gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir. Beyanname mükellefin ikametgâhının bulunduğu yer vergi dairesine verilecektir.

Ücret kazançları nedeniyle verilecek beyannameler ihtiyari olarak elektronik ortamda gönderilmek istenilmesi halinde, elektronik ortamda beyanname gönderme aracılık yetkisi almış meslek mensupları vasıtasıyla gönderilebilecektir.

  • Takvim yılı  içinde  ölüm  halinde,  ölüm  tarihinden  itibaren  4  ay  içinde  ölü  namına varislerce yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyanda bulunulması
  • Takvim yılı içinde memleketi terk edenlerin, memleketi terkten önceki 15 gün içinde yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyanda bulunması

Beyanname verme süresinin son gününün resmi tatile rastlaması halinde, resmi tatili izleyen ilk iş gününün tatil saatine kadar beyanname verilebilmektedir.

4.1.5. Hesaplanan Verginin Ödenme Zamanı ve Yeri

Beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisi, 2015 yılının Mart ve Temmuz aylarında iki eşit taksitte ödenecektir. Birinci taksit 01-31 Mart 2015, ikinci taksit ise 01-31 Temmuz  2015 tarihleri arasında ödenecektir.

Memleketi terk ve ölüm gibi mükellefiyetin kalkmasını gerektiren durumlarda, beyan üzerine

tarh edilen vergiler beyanname verme süreleri içinde ödenecektir.

Hesaplanan vergi;

  • Mükellefin bağlı bulunduğu vergi dairesine,
  • Bağlı olunan vergi dairesindeki hesabın bildirilmesi şartıyla diğer vergi dairelerine,
  • Tahsile yetkili banka şubelerine ödenebilir.

4.1.6. Vergi Tarifesi

Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesi uyarınca 2014 takvim yılı gelirlerine uygulanacak vergi tarifesi şöyledir;

11.000 TL’ye kadar % 15
27.000 TL’nin 11.000 TL’si için 1.650 TL, fazlası % 20
60.000 TL’nin 27.000 TL’si için 4.850 TL (ücret gelirlerinde 97.000 TL’nin

27.000 TL’si için 4.850 TL), fazlası

 

% 27

60.000 TL’den fazlasının 60.000 TL’si için 13.760 TL (ücret gelirlerinde

97.000 TL’den fazlasının 97.000 TL’si için 23.750 TL), fazlası

 

% 35

Diğer taraftan 2015 takvim yılı gelirlerine aşağıdaki vergi tarifesi uygulanacaktır.

12.000 TL’ye kadar % 15
29.000 TL’nin 12.000 TL’si için 1.800 TL, fazlası % 20
66.000 TL’nin 29.000 TL’si için 5.200 TL (ücret gelirlerinde 106.000 TL’nin

29.000 TL’si için 5.200 TL), fazlası

 

% 27

66.000 TL’den fazlasının 66.000 TL’si için 15.190 TL (ücret gelirlerinde

106.000 TL’den fazlasının 106.000 TL’si için 25.990 TL), fazlası

 

% 35

4.2.     Diğer Ücretler

Bir kısım hizmet erbabının gerçek ücret üzerinden vergilendirilmesi ücretin saptanmasındaki güçlük nedeniyle mümkün olmamaktadır. Diğer ücretlilerin safi ücretleri, takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücretin yıllık brüt tutarının %25’idir. Buna göre, 2015 yılında diğer ücret geliri elde eden hizmet erbabının safi ücreti, 2015 takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan işçilere uygulanan asgari ücretin yıllık brüt tutarının %25’i olarak hesaplanmaktadır.

2015 yılında diğer ücretli hizmet erbabının ödeyeceği gelir vergisi Şubat/2015 ayında hesaplanmakta ve tahakkuk eden gelir vergisi de iki eşit taksitte Şubat-Ağustos/2015 aylarında ödenmektedir.

Gelir Vergisi Kanununda diğer ücretli kapsamında sayılan hizmet erbapları şöyledir;

  • Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı yanında çalışanlar,
  • Özel hizmetlerde çalışan şoförler,
  • Özel inşaat sahiplerinin ücretle çalıştırdığı inşaat işçileri,
  • Gayrimenkul sermaye iradı sahibi yanında çalışanlar,
  • Gerçek ücretlerinin  tespitine  imkân  olmaması  nedeniyle,  Danıştay’ın  olumlu  görüşü  ve Maliye Bakanlığınca bu kapsama alınanlar.
Diğer ücretler için yıllık beyanname verilmez,

diğer gelirler nedeniyle beyanname verilmesi halinde de

bu gelirler beyannameye dahil edilmez.

Diğer ücretliler tarafından ödenecek verginin hesaplanması;

  • Öncelikle gelir vergisi matrahının bulunması için 2015 takvim yılı başında geçerli olan işçiler için uygulanan asgari ücretin (1.201,50 TL) yıllık brüt tutarının  (1.201,50×12=) 418 TL‟ nin

      %25‟i (14.418 x %25=) 3.604,50 TL hesaplanacaktır.

–     Ödenecek verginin hesaplanması için ise 3.604,50 TL olan matraha Gelir Vergisi Kanunun 103 üncü maddesinin ilk diliminde olan %15 oranı uygulanacaktır. Buna göre 2015 yılında ödenecek vergi (3.604,50 x %15=) 540,675 TL olmaktadır.

Diğer ücretlerin vergisi, öteden beri işe devam edenlerde yıllık verginin yarısı takvim yılının 2. ayında (1-28 Şubat 2015) diğer yarısı ise 8. ayında (1-31 Ağustos 2015); takvim yılının birinci yarısı içinde işe başlayanlarda, yıllık verginin yarısı verginin karneye yazıldığı ayda, diğer yarısı takvim yılının sekizinci (Ağustos/2015) ayında, takvim yılının ikinci yarısı içinde işe başlayanlarda ise verginin karneye yazıldığı ayda ödenmesi gerekmektedir.

ÖRNEK 8: İstanbul‟da oto yıkama faaliyetinden dolayı basit usulde mükellef olan Bay (A)‟nın yanında çalışan diğer ücretli hizmet erbabı Bay (B)‟nin 2015 yılındaki safi ücret tutarı (vergi matrahı) ve ödeyeceği gelir vergisinin hesaplanması aşağıdaki şekilde olacaktır.

2015 Takvim Yılı Başında Geçerli

Olan Asgari Ücretin Yıllık Brüt Tutarı (1.201,50×12)

14.418,00 TL
Safi Ücret Tutarı (14.418 x %25) 3.604,50 TL
Yıllık Vergi Matrahı 3.604,50 TL
Hesaplanan Vergi Tutarı (3.604,50 x %15) 540,675 TL
Şubat/2015‟te Ödenecek Vergi Tutarı 270,34 TL
Ağustos/2015‟te Ödenecek Vergi Tutarı 270,33 TL

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 251 inci maddesine göre, kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı ile götürü gider usulünü kabul eden gayrimenkul sermaye iradı sahipleri, yanlarında çalışan hizmet erbabının belirlenen süre içinde karne almalarını ve karnelerinde yazılı vergileri ödemelerini temin etmeye mecburdurlar. Bu mecburiyete uyulmadığı takdirde;

  • Zamanında karne almamış veya vergisini tarh ettirmemiş olan hizmet erbabının vergisi işveren adına tarh edilir ve vergi cezası da aynı işveren adına kesilerek ondan tahsil edilir.
  • Vergi Karnesini zamanında almış ve vergisini tarh ettirmiş olan hizmet erbabının zamanında ödenmemiş olan vergisi ve gecikme zammı da yanında çalıştığı tespit edilen işverenden tahsil edilir.

5.     ASGARİ GEÇİM İNDİRİMİ

5.1.     Asgari Geçim İndiriminden Yararlanacak ve Yararlanamayacak Olan Ücretliler

Asgari geçim indirimi uygulamasından, ücretleri gerçek usulde vergilendirilenler yararlanabilir.

Ancak;

  • Ücretleri diğer ücret kapsamında vergilendirilen hizmet erbabı,
  • Ücret geliri elde etmeyen diğer gerçek kişiler,
  • Başka bir  kanun  hükmü  (4490  Türk  Uluslararası  Gemi  Sicili  Kanunu,  4691  Teknoloji

Geliştirme Bölgeleri Kanunu v.b.) uyarınca ücretlerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayanlar,

  • Dar mükellefiyet kapsamında ücret geliri elde edenler,

asgari geçim indiriminden yararlanamazlar.

5.2.     Asgari Geçim İndirimi Tutarının Hesaplanması

Asgari geçim indirimi, ücretin elde edildiği takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücretin yıllık brüt tutarına;

  • Mükellefin kendisi için % 50’si,
  • Çalışmayan ve herhangi bir geliri olmayan eşi için % 10′ u,
  • Çocukların her biri için ayrı ayrı olmak üzere; ilk iki çocuk için % 7,5‟i,
  • Diğer çocuklar için % 5’i,

olmak üzere ücretlinin şahsi ve medeni durumu dikkate alınarak hesaplanan indirim oranlarının uygulanması sonucu bulunacak tutarın gelir vergisi tarifesinin birinci gelir dilimine karşılık gelen

%15’lik oranla çarpımı sonucunun 12‟ye bölünmesiyle her aya isabet eden tutar hesaplanır. Hesaplanan bu tutar ise ödenecek gelir vergisinden mahsup edilir. Hesaplamada  kullanılan formül şöyledir:

A.G.İ. Yıllık Tutarı = (Asgari Ücretin Yıllık Brüt Tutarı x A.G.İ. Oranı) x %15

Asgari geçim indiriminin yıllık tutarı, her ücretli için asgari ücret üzerinden hesaplanan yıllık vergi tutarını aşmayacak ve yıl içerisinde asgari ücret tutarında meydana gelen değişiklikler, asgari geçim indirimi uygulamasında dikkate alınmayacaktır.

2014 yılında tevkifata tabi tutulmayan ücret geliri nedeniyle yıllık beyanname veren ve asgari geçim indiriminden yararlanmak isteyen ücretliler, yıllık beyannamede hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilecek asgari geçim indirimi tutarını hesaplarken 2014 yılının bilgilerini dikkate alarak hesaplama yapacaklardır. 2015 yılında tevkif suretiyle vergilendirilen ücret geliri elde eden ücretlilere ödenecek asgari geçim indirimi tutarının hesaplamasında ise 2015 takvim yılı başında geçerli olan asgari ücret dikkate alınacaktır.

Asgari Ücret Tespit Komisyonu tarafından 16 yaşından büyükler için asgari ücret 2014 yılının birinci altı aylık döneminde aylık brüt 1.071 TL, ikinci altı aylık dönemi için ise aylık brüt 1.134 TL olarak tespit edilmiş olup, asgari ücretin yıllık brüt tutarının hesaplanmasında ücretin elde edildiği takvim yılı başında geçerli olan tutar dikkate alınacaktır. Dolayısıyla, asgari ücretin yıllık brüt tutarı olarak (1.071 x 12=) 12.852 TL‟nin dikkate alınması gerekir. Hesaplamalarda bu tutar 12 ay boyunca kullanılacak olup, 2014 yılının ikinci yarısında asgari ücretin farklı uygulanması bu hesaplamaları etkilemeyecektir.

ÖRNEK   9:   Eşi   ücretli   olarak   çalışmayan   ve   2   çocuğu   bulunan   ücretli   Bay   A‟nın

2015/Ocak ayında yararlanabileceği asgari geçim indirimi tutarı şu şekilde hesaplanacaktır.

2015 Yılında Asgari Ücret Yıllık Brüt Tutarı (1.201,50 x 12) 14.418 TL
Mükellefin Asgari Geçim İndirimi Oranı

–  Mükellefin kendisi için %50

–  Mükellefin eşi için %10

–  Mükellefin çocukları için (%7,5 + %7,5)  %15

 

 

%75

Asgari Geçim İndirimine Esas Tutar (14.418 x %75) 10.813,50 TL
Asgari Geçim İndiriminin Yıllık Tutarı (10.813,50 x %15) 1.622,02 TL
Asgari Geçim İndiriminin Aylık Tutarı (1.622,02 /12) 135,17 TL

5.3.Asgari Geçim İndiriminde, Aile Fertlerinin, Emekli Maaşı Olanların ve Boşananların Durumu

Asgari geçim indirimi uygulamasında;

  • Asgari geçim  indirimi,  ücret  geliri  elde  eden  aile  fertlerinden  her  biri  için  ayrı  ayrı hesaplanacaktır.
  • Sadece ücret geliri elde eden eş, “çalışmayan ve herhangi bir geliri olmayan eş” kapsamında değerlendirilmeyecektir. Bunlar dışındakiler ise çalışmayan ve herhangi bir geliri olmayan eş kapsamında değerlendirilecek olup, münhasıran emekli maaşı alanlar da çalışmayan ve herhangi bir geliri olmayan eş olarak kabul edilecektir.
  • Eşlerin her ikisinin de ücretli olması halinde çocuklar yalnızca sosyal güvenlik yönünden tabi oldukları eşin bildirimine dahil edilecektir.
  • Boşananlar için indirim tutarının hesabında, nafakasını sağladıkları çocuk sayısı dikkate alınacaktır.

5.4.Engellilik İndiriminden Faydalanan Ücretlilerde Asgari Geçim İndirimi Uygulaması

Engellilik indiriminden yararlanan ücretlinin gelir vergisi matrahı hesaplanırken engellilik indirimi düşülecek, kalan gelir vergisi matrahı üzerinden hesaplanan gelir vergisi tutarından da yıllık asgari geçim indirimi tutarının 1/12’si mahsup edilecektir. İndirilecek tutar, kalan gelir vergisi tutarını aşamayacak ve asgari geçim indirimi farkı diğer dönemlerde de değerlendirilmeyecektir.

ÖRNEK 10: Eşi ücretli olarak çalışan, 3 çocuğu olan ve 3. derece engellilik indiriminden faydalanan asgari ücretli Bay (C)‟nin, Şubat/2015 ayı asgari geçim indirimi tutarı şu şekilde hesaplanacaktır.

2015 yılında Asgari Ücretin Yıllık Brüt Tutarı   (1.201,50 x 12) 14.418,00 TL
Mükellefin Asgari Geçim İndirimi Oranı

–  Mükellefin kendisi için %50

–  Mükellefin çocukları için (%7,5 + %7,5 + %5 ) %20

 

% 70

Asgari Geçim İndirimine Esas Tutar  (14.418 TL x % 70) 10.092,60 TL
Asgari Geçim İndiriminin Yıllık Tutarı (10.092,60 TL x % 15) 1.513,89 TL

Hesaplanan yıllık tutarın 1/12’si olan (1.513,89/12=) 126,16 TL, aylık olarak hesaplanan gelir vergisi tutarından mahsup edilecektir. Bu ücretlinin Şubat/2015 ayı için, asgari geçim indirimi mahsup işlemi aşağıdaki şekilde gerçekleştirilecektir:

2015 Yılı Şubat Ayı Brüt Ücreti 1.201,50 TL
2015 Yılı Şubat Ayı Tevkifat Matrahı 1.021,28 TL
Üçüncü Derece Engellilik İndirimi Tutarı 200,00 TL
Engellilik İndirimi Düşüldükten Sonra Kalan Tevkifat Matrahı 821,28 TL
2014 Yılı Şubat Ayı Ücretinden Hesaplanan Gelir Vergisi 123,19 TL
2014Yılı Şubat Ayı Mahsup Edilecek A.G.İ. Tutarı 126,16 TL
2014Yılı Şubat Ayı Ödenecek Gelir Vergisi
2014Yılı Şubat Ayında Yararlanılacak A.G.İ. Tutarı 123,19 TL

Gelir vergisi hesaplanırken, %15 oranında sigorta primi ve işsizlik sigortası prim kesintisi yapılmıştır. 2015 yılı Şubat ayı brüt ücreti olan 1.201,50 TL den (1.201,50 x %15) 180,22 TL sigorta primi ve işsizlik sigortası primi indirilecektir. Dolayısıyla 2015 yılı Şubat ayı tevkifat matrahı (1.201,50-180,22=) 1021,28 TL olacaktır. Bu ücretlinin gelir vergisi matrahı hesaplanırken engellilik indirimi de mahsup edilecek, engellilik indiriminin mahsubundan sonra kalan gelir vergisi matrahı üzerinden hesaplanan gelir vergisi tutarından da yıllık asgari geçim indirimi tutarının 1/12’si olan 126,16 TL mahsup edilecektir. Mahsup edilecek tutar hesaplanan gelir vergisi tutarını aşamayacağından ücretli yalnızca 123,19 TL‟lik tutardan yararlanacak olup, kalan 2,97‟lik TL tutar sonraki dönemlere devredilemeyecektir.

5.5.2015 Yılı Asgari Geçim İndirimi Tutarları

2015 yılında tevkifata tabi ücret geliri elde eden ücretlilerin yararlanabileceği asgari geçim indirimi tutarları aşağıdaki tabloda yer almaktadır.

ASGARİ GEÇİM İNDİRİMİNİN HESAPLANMASINA İLİİKİN TABLO

(Asgari ücret; 2015 yılı için aylık 1.201,50 TL yıllık 14.418,00 TL olarak dikkate alınmıştır)

 

ÜCRETLİNİN MEDENİ

DURUMU (1)

 

ORAN (%)

(2)

MATRAH

(Yıllık Brüt Asgari Ücret X AGİ  Oranı)

(3)

 

İNDİRİM TUTARI [(3) X %15]

(4)

 

AYLIK TUTAR [(4)/12] (5)

Bekâr 50,00 7.209,00 1.081,35 90,11
Evli eşi çalışmayan 60,00 8.650,80 1.297,62 108,14
Evli eşi çalışmayan 1 çocuklu 67,50 9.732,15 1.459,82 121,65
Evli eşi çalışmayan 2 çocuklu 75,00 10.813,50 1.622,02 135,17
Evli eşi çalışmayan 3 çocuklu 80,00 11.534,40 1.730,16 144,18
Evli eşi çalışmayan 4 çocuklu* 85,00 12.255,30 1.838,29 153,19
Evli eşi çalışan 50,00 7.209,00 1.081,35 90,11
Evli eşi çalışan 1 çocuklu 57,50 8.290,35 1.243,55 103,63
Evli eşi çalışan 2 çocuklu 65,00 9.371,70 1.405,75 117,15
Evli eşi çalışan 3 çocuklu 70,00 10.092,60 1.513,89 126,16
Evli eşi çalışan 4 çocuklu 75,00 10.813,50 1.622,02 135,17
Evli eşi çalışan 5 çocuklu 80,00 11.534,40 1.730,16 144,18
Evli eşi çalışan 6 çocuklu* 85,00 12.255,30 1.838,29 153,19

 

6.   ÜCRET  GELİRİ  İLE  DİĞER  GELİRLERİN  BİRLİKTE  BEYAN  EDİLMESİ DURUMU

 

2014 takvim yılına ilişkin olup, yıllık gelir vergisi beyannamesinde 60.000 TL’yi aşacak şekilde ücretle birlikte diğer gelirlerin de beyan edilmesi durumunda, 60.000 TL’yi aşan tutarın ücret gelirine isabet eden kısmına daha düşük vergi oranının uygulanması gerekmekte olup, ücret geliri nedeniyle eksik hesaplanması gereken vergi tutarı aşağıda gösterilen şekilde hesaplanabilecektir.

  • Beyannameye dahil edilen tüm gelirlerin toplamından oluşan Vergiye Tabi Gelir (Matrah) üzerinden, tarifenin ücret dışındaki gelirler için geçerli olan vergi oranları esas alınarak gelir vergisi hesaplanacak,
  • Beyannameye dahil edilen ücret gelirinin, beyan edilen toplam gelir içindeki oranı bulunarak, bu oranın toplam Vergiye Tabi Gelirin (Matrah) 000 TL’yi aşan kısmına uygulanması sonucunda ulaşılacak tutara (Bu tutar en fazla 97.000 – 60.000 = 37.000 TL olabilecektir.) %8 oranının uygulanması suretiyle, beyan edilen ücret geliri dolayısıyla toplam vergiden indirilecek gelir vergisi tutarı hesaplanacak,
  • Ücret geliri dolayısıyla eksik hesaplanması gereken vergi tutarının, beyannamedeki tüm gelirlerin toplamından oluşan matrah üzerinden hesaplanan vergi tutarından düşülmesi suretiyle, beyannamede gösterilecek “hesaplanan gelir vergisi” tutarı bulunmuş olacaktır.

7.   ÜCRET GELİRLERİNİN BEYANINA İLİŞKİN ÖRNEKLER

ÖRNEK 11 : Eşi çalışmayan ve 2 çocuğu olan Bay (A), 2014 yılında birinci işverenden 51.000 TL, ikinci işverenden ise 42.000 TL ücret geliri elde etmiştir. Ücretlerin tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiş bulunmaktadır.

İkinci işverenden elde edilen ücret gelirinin beyan sınırını aşıp aşmadığının tespiti için;

elde edilen 42.000 TL lik ücret gelirinden bu gelire isabet eden %14 sigorta primi ve % 1 işsizlik sigortası primi toplamı olan % 15 oranı çıkarılacaktır.

Buna göre, 42.000 – (42.000x % 15)= 35.700 TL 2014 yılı için 27.000 TL’lik beyan sınırını aştığı için, birinci ve ikinci işverenden alınan toplam (51.000 + 42.000 =) 93.000 TL ücret tutarının tamamı beyan edilecektir.

Asgari geçim indirimi tutarı, ücretlinin yıl içinde net ücreti hesaplanırken tevkif edilen vergi tutarından mahsup edilmek suretiyle mükellefe yansıtılmıştır.

Yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi nedeniyle beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, asgari geçim indirimi mahsup edilmeden önceki vergi tevkifatı tutarları toplamı olan (9.264,50+7.199 =) 16.463,50 TL* beyanname üzerinden mahsup edilecektir. Bu durumda ödenecek gelir vergisi aşağıdaki gibi hesaplanacaktır;

Ücret Geliri (51.000 +42.000) 93.000 TL
Sigorta Prim Ödemesi (93.000 x %15)* 13.950 TL
Kalan (Beyan edilen gelir) (93.000 – 13.950) 79.050 TL
Vergiye Tabi Gelir (Matrah) 79.050 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi 18.903,50 TL
Mahsup Edilecek Gelir Vergisi (9.264,50+7.199)

(Asgari Geçim İndirimi Mahsup Edilmeden Önceki Vergi)

16.463,50 TL
Ödenecek Gelir Vergisi (18.903,50 – 16.463,50) 2.440 TL
Ödenecek Damga Vergisi 45,30 TL

* 16.463,50 TL gelir vergisi hesaplanırken, %15 oranında sigorta primi ve işsizlik sigortası prim kesintisi yapılmıştır. Yıl içindeki gelir vergisi stopajı şu şekilde hesaplanacaktır. Birinci ücret için (51.000 x %15 = 7.650 sigorta primi) (51.000 – 7.650 = 43.350 gelir vergisi matrahı) 43.350 TL gelir vergisi matrahından 9.264,50 TL gelir vergisi stopajı yapılmıştır. İkinci ücret için (42.000 x %15 = 6.300 sigorta primi) (42.000 – 6.300 = 35.700 gelir vergisi matrahı) 35.700 TL gelir vergisi matrahından 7.199 TL gelir vergisi stopajı yapılmıştır.

ÖRNEK 12: Yabancı ülke konsolosluğunda çalışan ve ücret istisnasından yararlanmayan Türk uyruklu Bay (B), 2014 yılında 75.000 TL ücret geliri elde etmiştir. Ödevlinin eşi çalışmakta ve 3 çocuğu bulunmaktadır.

Bu gelirler için 2015 Mart ayında verilecek yıllık beyannamede asgari geçim indirimi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

2014 yılında Asgari Ücretin Yıllık Brüt Tutarı   (1.071 x 12) 12.852 TL
Mükellefin Asgari Geçim İndirimi Oranı % 70
– Mükellefin kendisi için                                                                          %50  
– Mükellefin çocukları için   %7,5 + %7,5 + %5            =             %20  
Asgari Geçim İndirimine Esas Tutar   (12.852 x %70) 8.996,40 TL
Asgari Geçim İndiriminin Yıllık Tutarı (8.996,40 x %15) 1.349,46 TL

Ücret geliri nedeniyle verilen yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisi tutarı 14.772,50 TL’dir. Yıllık beyannamede hesaplanan vergi toplamından, asgari geçim indirimi tutarı olan 1.349,46 TL mahsup edilecektir. Böylece yıllık beyanname ile bildirilen ücret gelirine isabet eden vergiden, asgari geçim indirimi tutarı mahsup edilerek indirim tutarı ücretliye yansıtılacaktır. Bu durumda ödenecek gelir vergisi aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

Ücret Geliri 75.000 TL
Sigorta prim ödemesi (75.000 x %15) 11.250 TL
Kalan (75.000-11.250) 63.750 TL
Vergiye Tabi Gelir (Matrah) 63.750 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi (%15-20-27) 14.772,50 TL
Mahsup Edilecek Asgari Geçim İndirimi Tutarı 1.349,46 TL
Ödenecek Gelir Vergisi (14.772,50 – 1.349,46) 13.423,04 TL
Ödenecek Damga Vergisi 45,30 TL

ÖRNEK 13: Bayan (C)‟nin 2014 yılında elde ettiği gelirlere ilişkin bilgileri aşağıdaki gibidir.

(X) Şirketinden elde ettiği ücret gelirinin yıllık tutarı 53.000 TL
(Y) Şirketinden elde ettiği ücret gelirinin yıllık tutarı 43.000 TL
Beyan edilecek gayri safi ücret tutarı 96.000 TL

Mükellef iki ayrı işverenden ücret geliri elde etmekte olup, ücretlerin tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiş bulunmaktadır. Ödevli, yıl içinde en fazla ücret  aldığı  işvereni  aracılığıyla asgari geçim indirimi uygulamasından yararlanmıştır.

İkinci işverenden elde edilen ücret gelirinin beyan sınırını aşıp aşmadığının tespiti için;

Elde edilen 43.000 TL lik ücret gelirinden bu gelire isabet eden %14 sigorta primi ve % 1 işsizlik sigortası primi toplamı olan % 15 oranı çıkarılacaktır.

Buna göre, 43.000 – (43.000x % 15)= 36.550 TL 2014 yılı için 27.000 TL’lik beyan sınırını aştığı için, birinci ve ikinci işverenden alınan toplam (53.000 + 43.000 =) 96.000 TL ücret tutarının tamamı beyan edilecektir.

Mükellef yıl içinde (9.723,50 + 7.428,50 =) 17.152 TL kesinti yoluyla vergi (asgari geçim indirimi mahsup edilmeden önceki vergi tevkifatı tutarı) ve 14.400 TL sigorta primi ödemiştir.

Mükellef ayrıca kendisine, eşine ve küçük çocuklarına ilişkin 5.000 TL eğitim ve sağlık harcamasında, Milli Eğitim Bakanlığına bağlı (A) İlköğretim Okuluna da 3.000 TL bağışta bulunmuştur.

Mükellef  gelir  vergisi  matrahının  tespitinde  (Gelir  Vergisi  Kanununun  89  uncu  maddesi uyarınca);

  • Beyan ettiği gelirinin % 10′ unu aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamalarını,
  • Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az olmamak üzere  öğrenci  yurdu  ile  çocuk  yuvası,  yetiştirme  yurdu,  huzurevi,  bakım  verehabilitasyon merkezi inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağış ve yardımların tamamını;

gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapabilecektir.

Buna göre; mükellefin yapmış olduğu eğitim ve sağlık harcaması tutarı olan 5.000 TL, beyan edilen gelirin %10‟u olan (81.600 x %10=) 8.160 TL‟nin altında kaldığından, 2014 takvim yılında yapılan 5.000 TL eğitim ve sağlık harcamasının tamamı indirilecektir. Ayrıca, (A) İlköğretim Okuluna yaptığı 3.000 TL‟lik bağış tutarının tamamı da yukardaki hüküm gereğince gelir vergisi matrahından indirilebilecektir.

Mükellefin  beyanı  aşağıdaki  gibi olacaktır:

Ücret Geliri 96.000 TL
Sigorta Prim Ödemesi 14.400 TL
Kalan (Beyan edilen ücret geliri) (96.000 – 14.400) 81.600 TL
Eğitim ve Sağlık Harcaması 5.000 TL
Eğitim ve Sağlık Tesislerine İlişkin Bağış ve Yardımlar 3.000 TL
İndirimler Toplamı (5.000 + 3.000) 8.000 TL
Vergiye Tabi Gelir (Matrah) (81.600 – 8.000) 73.600 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi 17.432 TL
Mahsup Edilecek Gelir Vergisi

(Asgari Geçim İndirimi mahsup edilmeden önceki vergi)

 

17.152 TL

Ödenecek Gelir Vergisi (16.140- 15.945) 280 TL
Ödenecek Damga Vergisi 45,30 TL

Not: 14, 15 ve 16 nolu örneklerde; gelir vergisi hesaplanırken, ücret gelirlerinden %15 oranında sigorta prim ve işsizlik sigortası prim kesintisi yapıldığı varsayılmıştır.

 

ÖRNEK 14: Bay (A)‟nın 2014 yılına ilişkin Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesindeki gelirleri aşağıdaki gibidir.

Beyan Edilen Serbest Meslek Kazancı 45.000 TL
Beyan Edilen Ücret Geliri (1.İşverenden Alınan, Tevkifata Tabi Tutulmuş) 32.000 TL
Beyan Edilen Ücret Geliri (2.İşverenden Alınan, Tevkifata Tabi Tutulmuş) 30.000 TL
Vergiye Tabi Gelir (Matrah) (45.000 TL + 32.000 + 30.000) 107.000 TL

Serbest meslek kazancı nedeniyle her halükarda beyanname verilecektir. Birinci işveren hariç, ikinci işverenden alınan ücret tutarı 27.000 TL‟lik beyan sınırını aştığından birinci işverenden alınan ücret geliri dahil ücret gelirinin tamamı da beyan edilecektir.

Mükellef yıl içinde (Birinci Ücret için 6.200 + İkinci Ücret için 5.660 + Serbest Meslek Kazancı için 9.000 =) 20.860 TL kesinti yoluyla vergi ödemiştir.

Diğer taraftan, 2014 takvim yılında elde edilen ücret ve diğer gelirlerin vergilendirilmesinde uygulanacak tarife Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde belirlenmiş olup, ücret geliri ile diğer gelir unsurlarının birlikte beyan edilmesi ve beyannamedeki toplam gelirin 60.000 TL‟yi aşması nedeniyle, gelir vergisinin hesaplanması 75 Sıra No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde yapılan açıklamalara göre yapılacaktır.

Buna göre, gelir vergisi tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

Beyan Edilen Vergiye Tabi Gelir (Matrah) Üzerinden Hesaplanan Vergi

[(107.000- 60.000) x % 35 + 13.760]

30.210 TL
Beyan Edilen Ücret Gelirinin Beyan Edilen Toplam Gelir İçindeki Oran

[(62.000) / 107.000]

% 57,94
60.000 TL‟yi Aşan Vergiye Tabi Gelirin (Matrah), Beyan Edilen Ücret Gelirine Tekabül Eden Kısmı

[(107.000 – 60.000) x % 57,94]

 

27.231,80 TL

Beyan  Edilen  Ücret  Geliri  Dolayısıyla  Eksik  Hesaplanacak  Gelir

Vergisi           (27.231,80 x % 8)

2.178,54 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi            (30.210  – 2.178,54  ) 28.031,46 TL
Mahsup Edilecek Gelir Vergisi Toplamı

(6.200  + 5.660 + 9.000)

20.860 TL
Ödenecek Gelir Vergisi              (28.031,46 – 20.860 ) 7.171,46 TL
Ödenecek Damga Vergisi 45,30 TL

ÖRNEK 15: Bay (B)‟nin 2014 yılına ilişkin Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesindeki gelirleri aşağıdaki gibidir.

Beyan Edilen Serbest Meslek Kazancı 90.000 TL
Beyan Edilen Ücret Geliri (1.İşverenden Alınan, Tevkifata Tabi Tutulmuş) 50.000 TL
Beyan Edilen Ücret Geliri (2.İşverenden Alınan, Tevkifata Tabi Tutulmuş) 42.000 TL
Beyan Edilen Ücret Geliri (3.İşverenden Alınan, Tevkifata Tabi Tutulmuş) 36.000 TL
Konut Kira Geliri (Götürü Gider Usulü Tercih Edilmiştir) 54.000 TL
Toplam Gelir (90.000+50.000+42.000+36.000+54.000) 272.000 TL

Serbest meslek kazancı nedeniyle her halükarda beyanname verilecektir. Birinci işveren hariç, ikinci ve üçüncü işverenden alınan ücret tutarı 27.000 TL‟lik beyan sınırını aştığından birinci işverenden alınan ücret geliri dahil ücret gelirinin tamamı da beyan edilecektir.

Mükellef yıl içinde (Birinci işveren 11.060  + İkinci işveren 8.900  + Üçüncü işveren 7.280  +

Serbest Meslek Kazancından 18.000  =) 45.240 TL tevkif suretiyle vergi ödemiştir.

Bay (B) serbest meslek kazancını yıllık beyanname ile bildirmek zorunda olduğundan GVK‟nın 21 inci maddesinde yer alan 2014 yılı için 3.300 TL‟lik istisnadan yararlanamayacaktır. Konut kirasının gayrisafi tutarı 54.000 TL olup, götürü gider usulünde gayrimenkul sermaye iradının % 25‟i olan (54.000 x 0,25 =) 13.500 TL‟yi gider olarak indirerek, bakiye 40.500 TL‟yi gayrimenkul sermaye iradından dolayı matrah olarak beyan edilecektir.

Diğer taraftan, 2014 takvim yılında elde edilen ücret ve diğer gelirlerin vergilendirilmesinde uygulanacak tarife Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde belirlenmiş olup, ücret geliri ile diğer gelir unsurlarının birlikte beyan edilmesi ve beyannamedeki toplam gelirin 60.000 TL‟yi aşması nedeniyle, gelir vergisinin hesaplanması 75 Sıra No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde yapılan açıklamalara göre yapılacaktır.

Buna göre, ödenecek gelir vergisi tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

Toplam Gelir Üzerinden Hesaplanan Gelir Vergisi Matrahı

(90.000+50.000+42.000+36.000+40.500)

 

258.500 TL

Beyan Edilen Vergiye Tabi Gelir (Matrah) Üzerinden Hesaplanan Vergi

[(258.500- 60.000) x % 35 + 13.760]

 

83.235 TL

Beyan Edilen Ücret Gelirinin Beyan Edilen Toplam Gelir İçindeki Oran

[(128.000) / 258.500]

 

% 49,51

60.000 TL‟yi Aşan Vergiye Tabi Gelirin (Matrah), Beyan Edilen Ücret Gelirine Tekabül Eden Kısmı

[(258.500 – 60.000) x % 49,51]

(Bu tutar en fazla (97.000-60.000=) 37.000 TL olabilecektir)

 

 

37.000 TL

Beyan  Edilen  Ücret  Geliri  Dolayısıyla  Eksik  Hesaplanacak  Gelir

Vergisi        (37.000 x % 8)

2.960 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi          (83.235 – 2.960 ) 80.275 TL
Mahsup Edilecek Gelir Vergisi Toplamı

(11.060 + 8.900  + 7.280  + 18.000 =)

 

45.240 TL

Ödenecek Gelir Vergisi              (80.275 – 45.240) 35.035 TL
Ödenecek Damga Vergisi 45,30 TL

ÖRNEK 16: Bayan (C), 2014 yılında tevkifata tabi tutulmuş birinci işverenden 48.000 TL, ikinci işverenden 40.000 TL ücret geliri elde etmiştir. Ödevli ayrıca, 6.000 TL alacak faizi ve brüt 80.000 TL de tam mükellef bir kurumdan kar payı elde etmiştir. Ödevli bunların yanında

52.000 TL mevduat faizi ve Katılım Bankasından 45.000 TL kar ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kar payı almıştır.

Birinci işverenden elde edilen ücret geliri 48.000 TL
İkinci işverenden elde edilen ücret geliri 40.000 TL
Tam mükellef kurumdan elde edilen toplam kar payı 80.000 TL
Alacak faizi 6.000 TL
Mevduat faizi 52.000 TL
Katılım Bankasından kar ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kar payları  

45.000 TL

Beyan edilecek gelir tutarı (40.000+48.000+40.000+6.000) 134.000 TL

Mükellef  yıl  içinde  (Tam  mükellef  kurumdan  elde  edilen  Kar  Payından  12.000  +  Birinci

işverenden 10.520 + İkinci işverenden 8.360=) 30.880 TL tevkif suretiyle vergi ödemiştir.

Birinci işveren hariç, ikinci ve üçüncü işverenden alınan ücret tutarı 27.000 TL‟lik beyan sınırını aştığından birinci işverenden alınan ücret geliri dahil ücret gelirinin tamamı olan 88.000 TL beyan edilecektir.

Ödevlinin tam mükellef bir kurumdan elde ettiği kesintiye tabi tutulmuş 80.000 TL‟lik kar payının yarısı gelir vergisinden istisna olup kalan 40.000 TL GVK‟nın 86/c maddesi hükmü gereğince 27.000 TL‟lik beyanname verme sınırını aştığından beyan edilecektir. Beyan edilen tutar üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, kurum bünyesinde karın dağıtımı aşamasında yapılan vergi kesintisinin tamamı (istisnaya isabet eden kısım dahil) mahsup edilecektir.

GVK‟nın 86/1-d maddesine göre kesinti ve istisna uygulamasına tabi olmayan menkul sermaye iradı toplamının 2014 yılı için 1.400 TL‟yi aşmaması halinde beyan edilmemesi gerekmektedir. Örnekte 6.000 TL alacak faizi kesinti ve istisna uygulanmayan bir gelir olup, bu gelirin toplamı 2014 yılı için beyanname verme sınırı olan 1.400 TL‟yi aştığından, 6.000 TL‟nin tamamı beyan edilecektir.

Mevduat faizi ve Katılım Bankasından kar ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kar payları Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesi kapsamında tevkifata tabi tutulduğundan beyannameye dahil edilmeyecektir.

Diğer taraftan, 2014 takvim yılında elde edilen ücret ve diğer gelirlerin vergilendirilmesinde uygulanacak tarife Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesinde belirlenmiş olup, ücret geliri ile diğer gelir unsurlarının birlikte beyan edilmesi ve beyannamedeki toplam gelirin 60.000 TL’yi aşması nedeniyle, gelir vergisinin hesaplanması 75 Sıra No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde yapılan açıklamalara göre yapılacaktır.

Buna göre, ödenecek gelir vergisi tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

Gelir Vergisi Matrahı (40.000+6.000+48.000+40.000) 134.000 TL
Beyan Edilen Vergiye Tabi Gelir (Matrah) Üzerinden Hesaplanan Vergi

[(134.000- 60.000) x  % 35 + 13.760]

 

39.660 TL

Beyan Edilen Ücret Gelirinin Beyan Edilen Toplam Gelir İçindeki Oran

[(88.000) / 134.000]

 

% 65,67

60.000 TL’yi Aşan Vergiye Tabi Gelirin (Matrah), Beyan Edilen Ücret Gelirine Tekabül Eden Kısmı

[(134.000 – 60.000) x % 65.67]

(Bu tutar en fazla (97.000-60.000=) 37.000 TL olabilecektir)

 

 

37.000 TL

Beyan  Edilen  Ücret  Geliri  Dolayısıyla  Eksik  Hesaplanacak  Gelir

Vergisi           (37.000x % 8)

2.960 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi         (39.660  – 2.960) 36.700 TL
Mahsup Edilecek Gelir Vergisi Toplamı

(12.000 + 10.520 + 8.360=)

30.880 TL
Ödenecek Gelir Vergisi            (36.700 – 30.880) 5.820 TL
Ödenecek Damga Vergisi 45,30 TL

SERBEST MESLEK KAZANÇLARI

 

1.          SERBEST MESLEK FAALİYETİ VE SERBEST MESLEK KAZANCI

Serbest meslek faaliyeti, sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari niteliği olmayan işlerin işverene bağlı olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.

Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Tahkim işleri dolayısıyla hakemlerin aldıkları ücretler ile kollektif, adi komandit ve adi şirketler tarafından yapılan serbest meslek faaliyeti neticesinde doğan kazançlar da serbest meslek kazancıdır.

2.          SERBEST MESLEK ERBABI

Serbest meslek faaliyetini mutat meslek halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır.

Buna göre, kendi nam ve hesabına, mutat meslek halinde faaliyette bulunan; avukat, doktor, diş hekimi, veteriner hekim, mimar, mühendis, müşavir, serbest muhasebeci mali müşavir, yeminli mali müşavir, danışman, ressam, yazar, bestekar, kimyager, noter, serbest öğretmen, artist, menajer, senarist, yönetmen, ebe, sünnetçi, arzuhalci, rehber ve sağlık memuru vb. kişiler serbest meslek erbabıdır.

Aşağıda yer alan işleri yapanlar da serbest meslek erbabı sayılmaktadırlar.

  • Gümrük komisyoncuları, bilumum borsa ajan ve acenteleri, noterler, noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar,
  • Bizzat serbest meslek erbabı tarifine girmemekle beraber serbest meslek erbabını biraraya getirerek teşkilat kurmak veya bunlara sermaye temin etmek suretiyle veya sair suretlerle serbest meslek kazancından hisse alanlar,
  • Dava vekilleri, müşavirler, kurumlar ve tüccarlarla serbest meslek erbabının ticarî ve meslekî işlerini takip edenler ve konser veren müzik sanatçıları,
  • Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesinde belirtilen şartlardan en az ikisini taşıyan ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanlar,
  • Serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi şirketlerde ortaklar, adi komandit şirketlerde komandite ortaklar.

3.          SERBEST MESLEK KAZANCININ TESPİTİ

Bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ile diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan (ödenen) giderler indirildikten sonra kalan fark serbest meslek kazancıdır.

Müşteri veya müvekkilinden, serbest meslek faaliyeti ile ilgili olmak üzere para ve ayın şeklinde alınan gider karşılıkları da serbest meslek kazancına ilave edilir.

Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde, alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki müspet fark kazanca ilave edilir.

Vergi, resim, harç, keşif, şahitlik, bilirkişilik ve ekspertiz gibi hususlara harcanmak üzere müşteri veya müvekkilden alınan ve tamamen bu hususlara harcanan para ve ayınlar serbest meslek kazancı sayılmaz.

Serbest meslek erbabı “Serbest Meslek Kazanç Defteri” tutmak zorundadır. Kollektif, adi komandit ve adi şirketler de mesleki kazançlarını Serbest Meslek Kazanç Defteri üzerinden tespit ederler. Bu şirketlerin bilanço esasına göre tuttukları defterler serbest meslek kazancı defteri yerine geçer. Serbest meslek kazanç defterine işlemlerin günü gününe kaydedilmesi zorunludur.

Serbest meslek faaliyetinde bulunan serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha “Serbest Meslek Makbuzu” düzenlemek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteri de bu makbuzu istemek ve almak zorundadır.

Serbest meslek erbabı için, nakden tahsil edilmemiş olmasına rağmen, aşağıda belirtilen bazı haller de tahsil olarak kabul edilmektedir.

  • Serbest meslek erbabının haberdar olması şartıyla; kendi adına, kamu müessesesine, icra dairesine, bankaya, notere veya postaya para yatırılması tahsil hükmündedir.
  • Serbest meslek kazancı olarak doğan alacağın başka bir şahsa temliki veya müşterisine olan borcu ile takası da tahsil hükmündedir.

 

4.          SERBEST MESLEK KAZANCININ TESPİTİNDE HASILATTAN İNDİRİLECEK GİDERLER

Serbest meslek kazancının tespitinde hasılattan indirilecek giderler şunlardır:

  • Mesleki kazancın elde edilmesi ve devam ettirilmesiyle ilgili genel giderler,

         İkametgâhlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananlar, ikametgah için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısını indirebilirler.

         Örnek: Kira ile oturduğu dairenin bir odasını avukatlık bürosu olarak kullanan bir avukat 2014 yılında ödediği 70.000 TL tutarındaki kiranın tamamını; ısıtma, aydınlatma ve su için ödediği 30.000 TL’nin ise yarısı olan 15.000 TL’yi kazancından indirebilecektir.

         İş yeri kendi mülkü olanlar kira yerine amortismanı, ikametgâhı kendi mülkü olup bunun bir kısmını işyeri olarak kullananlar amortismanın yarısını gider yazabilirler.

  • Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatındaki iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (bu primlerin ve aidatın geri alınmamak üzere Türkiye’de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla) ile demirbaş olarak verilen giyim giderleri,
  • Mesleki faaliyetle ilgili seyahat ve ikamet giderleri, (seyahat maksadının gerektirdiği süre ile sınırlı olmak şartıyla),
  • Mesleki faaliyette kullanılan tesisat, demirbaş eşya ve envantere dahil taşıtlar için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar,
  • Kiralanan veya envantere dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri, (taşıt giderlerinden kasıt genel olarak taşıtların tamir, bakım, yakıt gibi giderleridir.),
  • Alınan mesleki yayınlar için ödenen bedeller,
  • Mesleki faaliyetin ifası için ödenen mal ve hizmet alım bedelleri,
  • Serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla emekli sandıklarına ödenen giriş ve emeklilik aidatları ile mesleki teşekküllere ödenen aidatlar,
  • Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen meslek, ilan ve reklam vergileri ile iş yerleriyle ilgili ayni vergi, resim ve harçlar,
  • Mesleki faaliyetle ilgili olarak kanun, ilam ve sözleşmeye göre ödenen tazminatlar.

5.          SERBEST MESLEK KAZANÇLARINDA VERGİ TEVKİFATI

Serbest meslek faaliyetiyle uğraşanlara (Noterlere serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemeler hariç) yapılan ödemeler (arızi serbest meslek faaliyeti nedeniyle yapılan ödemeler dahil) esnasında ödemeyi yapanlar tarafından gelir vergisi tevkifatı (kesintisi) yapılması gerekir. Bu kesinti, bir ön vergileme olup, yıllık beyannamede hesaplanan vergiden mahsup edilecektir. Mahsubu yapılan kesinti tutarı, beyannamede hesaplanan vergiden fazla olduğu takdirde, vergi dairesince mükellefe yazı ile bildirilir ve mükellefin tebliğ tarihinden itibaren bir yıl içinde müracaatı üzerine kendisine iade edilir.

Arızi serbest meslek kazançları için istisna haddi altında kalan (2014 için 21.000 TL) kazançlardan yapılan gelir vergisi tevkifatı ile serbest meslek kazanç istisnası kapsamına giren kazançlardan yapılan gelir vergisi tevkifatı nihai bir vergilendirmedir.

Avrupa Birliği organlarıyla akdedilen anlaşmalar çerçevesinde proje karşılığı sağlanan hibelerle (18.04.2013 tarihinden önce sağlanan hibeler dahil) Finanse edilen ve yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden, Gelir Vergisi Kanununa eklenen geçici 84 üncü maddeye istinaden 18.04.2013 tarihinden itibaren vergi kesintisi yapılmaz.

Söz konusu hibelerle gerçekleştirilecek projelere ilişkin olarak bu fondan yapılan harcamalar, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider ve maliyet olarak dikkate alınmaz.

6.          SERBEST MESLEK KAZANÇLARINDA İSTİSNALAR

Telif Hakkı ve İhtira Beratı Kazanç İstisnası:

Müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının;

  • Şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, ilm, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak,
  • Kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak
  • Bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri kazançlar

       gelir vergisinden istisna edilmiştir.

Örneğin; bir yazarın, kadrolu olarak çalışmadığı bir dergide yayınlanan makalesinden elde ettiği gelir serbest meslek kazancı olup, istisna kapsamındadır. Fakat bu işi aynı dergide kadrolu çalışarak yapması durumunda, bu faaliyet karşılığında alınan bedel ücret olacaktır.

Sergi ve Panayır İstisnası

Dar mükellefiyete tabi olanların hükümetin izniyle açılan sergi ve panayırlarda yaptıkları serbest meslek faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar gelir vergisinden istisna edilmiştir.

7.          SERBEST MESLEK KAZANCININ BEYANINA İLİŞKİN ÖRNEKLER

ÖRNEK  1:

Mimar  Bay   (A)’nın 2014 yılında elde ettiği serbest meslek kazancı 50.000 TL’dir. Kesinti suretiyle vergilendirilmiş işyeri kira geliri ise 25.000 TL’dir.

Mükellef,  serbest  meslek  kazancından dolayı Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi verecektir.

Serbest meslek kazancı ile tevkifata tabi işyeri kira geliri tutarının toplamı olan (50.000 + 25.000 =) 75.000 TL, 27.000 TL’lik beyan sınırını aştığından, işyeri kira geliri de beyannameye dahil edilecektir.

Bay (A)’nın 2014 yılı kazancı üzerinden hesaplanan gelir vergisi aşağıdaki gibi olacaktır.

Serbest Meslek Kazancı             50.000 TL

İşyeri Kira Geliri (Brüt)             25.000 TL

Gelir Vergisi Matrahı                   75.000 TL

Hesaplanan Gelir Vergisi           19.010 TL

ÖRNEK 2:

Diş hekimi Serkan Yılmaz, kendi muayenehanesini işletmektedir.

Serkan Yılmaz 2014 yılında;

  • Diş hekimliği hizmetinden toplam 000 TL hasılat elde etmiştir.
  • Mesleki giderleri toplam 100.000 TL’dir.
  • Yıllık 10.000 TL Bağ-Kur primi ödemiştir.
  • Merkezi Türkiye’de bulunan (X) Sigorta Şirketine, küçük çocukları için 10.000 TL hayat sigortası primi ödemiştir.
  • Bireysel emeklilik sistemi katkı payı olarak 2.000 TL ödemiştir.(1)

Hayat sigortasına ödenen primin indirim konusu yapılabilecek yıllık toplam tutarı, beyan edilen gelirin %15’ini aşmayacak şekilde katkı payının %50’si (10.000 x %50) olan 5.000 TL’dir. Diş Hekimi Serkan  Yılmaz’ın 2014 yılı kazancı üzerinden hesaplanan gelir vergisi aşağıdaki gibi olacaktır.(2)

Toplam Hasılat 300.000 TL
Toplam Mesleki Giderler 100.000 TL
Bağ-Kur Primi 10.000 TL
Beyan Edilecek Serbest Meslek Kazancı (300.000 – 110.000 =) 190.000 TL
Hayat Sigortası Primi 5.000 TL
Gelir Vergisi Matrahı (190.000 – 5.000 =) 185.000 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi 57.510 TL
  • Bireysel emeklilik  sistemine  ödenen  katkı  payları  hiçbir  suretle  yıllık  beyannamede vergi matrahının tespitinde indirilemez.
  • Bu örnekte, mükellefin yıl içinde ödediği geçici vergi ile tevkif suretiyle kesilen vergiler dikkate alınmamaktadır.

ÖRNEK 3:

Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Bayan (D), bağımsız olarak mali müşavirlik yapmaktadır. Bayan (D) 2014 yılında vermiş olduğu serbest muhasebeci mali müşavirlik hizmetinden 70.000 TL hasılat elde etmiştir. Bayan (D)’nin faaliyeti ile ilgili olarak yapmış olduğu genel gider tutarı ise 30.000 TL’dir.

Bayan (D), yazmış olduğu kitapla ilgili olarak bir yayın kuruluşundan 20.000 TL telif kazancı elde etmiş olup, telif kazancı üzerinden yıl içinde 3.400 TL tevkifat yapılmıştır. Mükellefin serbest meslek kazancı ile ilgili olarak gelir vergisi aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

Gayrisafi Hasılat Toplamı 70.000 TL
İndirilecek Giderler Toplamı 30.000 TL
SafiKazanç Tutarı (70.000 – 30.000 =) 40.000 TL
Vergiye Tabi Gelir 40.000 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi 8.360 TL

Bayan (D)’nin elde etmiş olduğu 20.000 TL tutarındaki telif kazancı GVK’nın 18 inci maddesine göre gelir vergisinden istisna olduğundan beyan edilmeyecek ve yıl içinde yapılan tevkifat nihai vergi olacaktır.

ÖRNEK 4:

Serbest meslek erbabı Bayan (M)’nin 2014 yılında 80.000 TL gayrisafi hasılatı, 15.000 TL de indirilecek gideri bulunmaktadır. Ödevli bakmakla yükümlü bulunduğu çocuğu için 1. dereceden engellilik indiriminden yararlanmakta olup, ayrıca yıl içinde 8.000 TL Bağ-Kur primi ödemiştir. Bu verilere göre beyan edilecek serbest meslek kazancı şöyle olacaktır.

2014 yılı için aylık engellilik indirimi tutarları birinci derece engelliler için 800 TL, ikinci derece engelliler için 400 TL, üçüncü derece engelliler için 190 TL olarak belirlenmiştir. Bayan (M) 1. derece engellilik indiriminden yararlanmakta olduğundan;

Engellilik İndirimi Tutarı (Yıllık)           800 TL x 12 = 9.600 TL’dir.

Serbest Meslek Kazancı 80.000 TL
İndirilecek giderler 15.000 TL
Safi Kazanç (80.000 – 15.000 =) 65.000 TL
Bağ-Kur primi 8.000 TL
Engellilik indirimi tutarı 2014 yılı için yıllık (800 x 12 =) 9.600 TL
Gelir Vergisi Matrahı [(65.000 – (8.000 + 9.600) =] 47.400 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi 10.358 TL


 

ÖRNEK 5:

Avukat Bayan (E)’nin 2014 yılında elde ettiği kazanç ve iratlar şöyledir.

Serbest Meslek Kazancı 120.000 TL
İşyeri kira geliri (tevkifata tabi tutulmuş) 15.000 TL
Alacak faizi 1.350 TL
Beyan edilecek gelir toplamı 135.000 TL

Bayan (E), 120.000 TL serbest meslek kazancı için mutlaka yıllık gelir vergisi beyannamesi verecektir. Serbest meslek kazancı ile brüt işyeri kira gelirinin toplamı olan (120.000 + 15.000 =) 135.000 TL, 2014 yılı beyanname verme sınırı olan 27.000 TL’yi aştığından yıllık gelir vergisi beyannamesine işyeri kira geliri de dahil edilecektir. Tevkifatsız olan alacak faizi ise, GVK’nın 86/1-d’ye göre 2014 yılı için 1.400 TL beyan sınırını aşmadığından, verilecek beyannameye dahil edilmeyecektir.

GAYRİMENKUL SERMAYE İRADI GELİRLERİ

 

1.          GAYRİMENKUL SERMAYE İRADI

Gelir Vergisi Kanununda belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi karşılığında elde edilen gelirler gayrimenkul sermaye iradıolarak ifade edilmektedir ve belli koşullarda gelir vergisine tabi tutulmaktadır.

Gayrimenkul sermaye iradının mükellefi, kira gelirine konu mal ve hakların sahipleri, mutasarrıları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri ile kiralanmış bir mal veya hakkın kiraya verilmesi durumunda kiracılarıdır.

2.          GAYRİMENKUL SERMAYE İRADINA KONU MAL VE HAKLAR

Kira gelirine konu mal ve haklar, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde tanımlanmıştır. Bunlar;

  • Arazi, bina, maden suları, memba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı,
  • Voli mahalleri ve dalyanlar,
  • Gayrimenkullerin ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı, demirbaş eşyası ve döşemeleri,
  • Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar,
  • Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı, alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon ilmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar,
  • Telif hakları,
  • Gemi ve gemi payları ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları,
  • Motorlu nakil ve cer vasıtaları, her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentileri

olarak ifade edilmektedir.

3.          KİRA GELİRİNİN ELDE EDİLMESİ

Kira gelirinde gelirin elde edilmesi, tahsil esasına bağlanmıştır. Tahsil esasına göre kira gelirinin vergilendirilmesi için nakden veya ayni olarak tahsil edilmiş olması gerekmektedir.

3.1.  Kira Bedelinin Nakden Tahsil Edilmesi

Kira bedelinin nakden tahsil edilmesi, kiranın Türk parası veya yabancı para ile ödenmesini ifade eder. Alınan çek bedelleri de nakden tahsilat sayılır.

  • Mükelleler tarafından o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak tahsil edilen kira bedelleri, tahsil edildiği yılın hasılatı sayılır.

         Örneğin; 2011, 2012 ve 2013 yılları kira gelirleri topluca 2014 yılında tahsil edilirse, 2014 yılının geliri olarak dikkate alınacaktır.

  • Gelecek yıllara  ait  olup,  peşin  tahsil  edilen  kira  bedelleri,  ödemenin yapıldığı yılın değil, gelirin ilgili olduğu yılın hasılatı olarak kabul edilir.

         Örneğin; 2014,  2015 ve 2016 yılları kira gelirleri topluca 2014 yılında tahsil edilirse, her yıla ait kira bedeli ilgili yılda beyan edilecektir.

Döviz cinsinden kiraya verme işlemlerinde tahsilatın yapıldığı tarihteki T.C. Merkez Bankası döviz alış kuru esas alınarak gayri safi hasılat belirlenir.

3.2.  Kira Bedelinin Ayni Olarak Tahsil Edilmesi

Kiranın ayni olarak alınması halinde, tahsil edilen kiralar Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre emsal bedeli ile paraya çevrilir.

3.3.   Kiraya İlişkin Tahsilat ve Ödemelerin Banka veya Posta İdaresi Vasıtasıyla Yapılması

–        Konutlarda, her bir konut için aylık 500 TL ve üzerinde kira geliri elde edenlerin,

–        İşyerlerinde, işyerini kiraya verenler ile kiracıların kiraya ilişkin tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans  kurumları veya posta idareleri aracılığıyla gerçekleştirmesi ve bu kurum ve kuruluşlar tarafından düzenlenen belgelerle tevsik etmesi zorunluluğu bulunmaktadır.

Banka, benzeri finans kurumları veya posta idareleri aracı kılınmak suretiyle, para yatırma veya havale, çek veya kredi kartı gibi araçlar kullanılmak suretiyle yapılan tahsilat ve ödemeler karşılığında dekont veya hesap bildirim cetvelleri düzenlendiğinde, bu belgeler tevsik edici belge kabul edilecektir. Bankaların internet şubeleri üzerinden yapılan ödeme ve tahsilatlar da aynı kapsamdadır.

Söz konusu zorunluluklara uymayanlara kesilecek ceza, Vergi Usul Kanununun mükerrer 355 inci maddesinin o yıl için belirlenen özel usulsüzlük cezası miktarından az olmamak üzere her bir işlem için bu işleme konu tutarın % 5’idir.

4.          KİRA BEDELİNİN HİÇ OLMAMASI VEYA DÜŞÜK OLMASI

Kira bedelinin hiç olmaması veya düşük olması halinde, “emsal kira bedeliesas alınır. Buna göre;

  • Gayrimenkulün bedelsiz olarak başkalarının kullanımına bırakılması,
  • Kiraya verilen gayrimenkulün kira bedelinin emsal kira bedelinden düşük olması hallerinde emsal kira bedeli esası uygulanacaktır.

Kiraya verilen bina ve arazilerde emsal kira bedeli, varsa yetkili özel makamlarca veya mahkemelerce saptanmış kira bedelidir.

Bina veya arazi için kira takdiri ya da tespiti yapılmamış ise emsal kira bedeli, emlak vergisi değerinin % 5’i dir.

Bina veya arazi dışında kalan mal ve haklarda emsal kira bedeli, bunların maliyet bedelinin %10’udur. Bu bedel bilinmiyorsa, Vergi Usul Kanununun servetlerin değerlemesi hakkındaki hükümlerine göre belli edilen değerlerinin % 10’udur.

Örnek: Bayan (A), 2014 yılında emlak vergisi değeri 150.000 TL olan bir apartman dairesini bedelsiz olarak arkadaşının kullanımına bırakmıştır.

Bu durumda, mükellefin kira geliri elde etmediği halde, emsal kira bedeli hesaplaması ve bulunacak tutar kadar kira geliri elde etmiş sayılması gerekmektedir.

Emsal Kira Bedeli: 150.000 x %5 = 7.500 TL olacaktır. Bu tutar, beyan edilmesi gereken gelir olarak dikkate alınacaktır.

Aşağıda belirtilen hallerde ise emsal kira bedeli esası uygulanmaz:

  • Boş kalan gayrimenkullerin korunması amacıyla bedelsiz olarak başkalarının ikametine bırakılması,
  • Binaların mal sahiplerinin çocuklarının, anne ve babalarının veya kardeşlerinin ikametine tahsis edilmesi, (Ancak, bu kimselerin her birinin ikametine birden fazla konut tahsis edilmişse bu konutların yalnız birisi için emsal kira bedeli hesaplanmaz. Örnek olarak, mal sahibi baba, çocuğunun ikametine iki adet gayrimenkul tahsis etmişse sadece bir adet gayrimenkul için emsal kira bedeli hesaplanmayıp diğeri için emsal kira bedeli hesaplanacaktır.)
  • Mal sahibi ile birlikte akrabaların da aynı evde veya dairede ikamet etmesi,
  • Genel bütçeye dahil daireler ve katma bütçeli idareler, il özel idareleri ve belediyeler ile diğer kamu kurum ve kuruluşlarınca yapılan kiralamalar.

5.          MESKEN KİRA GELİRLERİNDE İSTİSNA UYGULAMASI

Konut kira geliri elde eden kişilerin, yıllık olarak tespit edilen istisna tutarının (2014 yılı için istisna tutarı 3.300 TL) altında kira geliri elde etmeleri halinde vergi dairesinde mükellefiyet kaydı açtırmasına ve beyanname vermesine gerek bulunmamaktadır.

Örnek: Bay (B), 2014 yılında meskenini aylık 250 TL’den kiraya vermiş ve yıllık 3.000 TL kira geliri elde etmiştir. Bu durumda elde edilen hasılat mesken istisna tutarı olan 3.300 TL’nin altında olduğundan beyan edilmeyecektir.

İstisna tutarının üzerinde konut kira geliri elde edilmesi halinde  ise yıllık beyanname ile beyan edilen kira gelirinden istisna tutarının düşülmesi gerekmektedir.

 

Kira gelirinin yanında

ticari, zirai veya mesleki kazancını

beyan etmek zorunda olanlar 3.300 TL’lik istisnadan yararlanamazlar.

 

Ayrıca, 3.300 TL ve üzerinde

konut kira geliri elde edenlerden,

ayrı ayrı veya birlikte elde ettiği

ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı

ile diğer kazanç ve iratlarının

gayri safi tutarları toplamı 2014 yılı için

97.000 TL’yi aşanlar, istisnadan yararlanamazlar.

 

Örneğin,

Bay (C),         2014     yılında,                konut   olarak  kiraya    verdiği gayrimenkulünden 7.000 TL kira geliri, tamamı  tevkif  yoluyla  vergilendirilmiş 20.000 TL  işyeri kira geliri ve 80.000 TL ücret geliri elde etmiştir.

Bay (C)’nın elde etiği kira geliri için istisna uygulanıp uygulanmayacağı, 2014 yılı içerisinde elde ettiği gelir toplamının 97.000 TL’yi aşıp aşmadığına bakılarak tespit olunacaktır.

Elde edilen gelir toplamının (7.000 + 20.000 + 80.000 = 107.000 TL) 2014 yılı bakımından belirlenen tutarı (97.000 TL) aşması nedeniyle, 7.000 TL’lik konut kira gelirine ilişkin olarak 3.300 TL’lik istisnadan faydanılması mümkün olmayacaktır.

  • Bir konuta birden fazla kişinin ortak olması halinde, bu konuttan elde edilen kira gelirlerinin vergilendirilmesinde, her bir ortak için (2014 yılı için) 3.300 TL’lik istisna ayrı ayrı uygulanacaktır.
  • Mirasın paylaşılmamış olması halinde, her bir mirasçı istisnadan ayrı ayrı yararlanacaktır.

6.          KİRA GELİRİNİN TESPİTİNDE İNDİRİLECEK GİDERLER

Kira gelirinin vergilendirilmesinde, elde edilen gelirin safi tutarı iki farklı şekilde tespit edilebilmektedir.

  • Götürü Gider Yöntemi (Hakları kiraya verenler hariç)
  • Gerçek Gider Yöntemi

Götürü veya gerçek gider yönteminin seçimi, taşınmaz malların tümü için yapılır. Bunlardan bir kısmı için gerçek gider, diğer kısmı için götürü gider yöntemi seçilemez.

Götürü gider  yöntemini  seçen mükelleler,  iki yıl geçmedikçe  gerçek gider yöntemine dönemezler.

6.1.  Götürü Gider Yönteminde Gider İndirimi

Götürü gider yöntemini seçen mükellefler, kira gelirlerinden istisna tutarını düştükten sonra kalan tutarın % 25’i oranındaki götürü gideri gerçek giderlere karşılık olmak üzere indirebilirler.

Hakları kiraya verenler, götürü gider yöntemini uygulayamazlar. (Örnek olarak, işyeri kira geliri ile birlikte hak kira geliri de elde eden mükelleler, verecekleri gelir vergisi beyannamelerinde hak kira geliri yer aldığından dolayı gerçek gider yöntemini seçmek zorundadırlar.)

6.2.         Gerçek Gider Yönteminde İndirilecek Giderler

Gerçek gider yönteminin seçilmesi durumunda, brüt kira geliri tutarından aşağıdaki giderlerin gerçek tutarları indirilebilir.

  • Kiraya veren tarafından kiraya verilen gayrimenkul için ödenen aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderleri,
  • Kiraya verilen malların idaresi için yapılan ve gayrimenkulün önemi ile orantılı olan idare giderleri,
  • Kiraya verilen mal ve haklara ait sigorta giderleri,
  • Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara harcanan borçların faiz giderleri,
  • Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren 5 yıl süre ile iktisap bedelinin % 5’i (İktisap bedelinin % 5’i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanacak, indirilmeyen kısım gider  fazlalığı  sayılmayacaktır.  2010  yılından önce iktisap edilen konutlar için indirimden yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.)
    • Kiraya verilen mal ve haklar için ödenen vergi, resim, harç ve şereiyelerle kiraya veren tarafından belediyelere ödenen harcamalara katılma payları,
    • Amortismanlar,
    • Kiraya veren tarafından kiraya verilen gayrimenkul için yapılan onarım giderleri ile bakım ve idame giderleri,
    • Kira ile tuttukları mal ve hakları kiraya verenlerin ödedikleri kiralar ve diğer gerçek giderler,
    • Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konut veya lojmanların kira bedeli, (indirilmeyen kısım gider fazlalığı sayılmayacaktır.)
  • Kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olarak sözleşmeye, kanuna veya ilama istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar.

Türkiye’de yerleşik olmayan mükellelerin (Çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla bir süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları dahil), yabancı ülkelerde ödedikleri kira bedelleri Türkiye’de elde edilen kira gelirinden gider olarak indirim konusu yapılamaz.

İktisap bedelinin % 5’i

tutarındaki bu indirim,

sadece konut olarak kiraya verilen

bir adet gayrimenkul için uygulanacaktır.

 

İşyeri olarak kiraya verilen gayrimenkuller

 % 5’lik gider indiriminden yararlanamayacaktır.

Gerçek Gider Yönteminde İstisnadan Yararlanılması Halinde İndirilecek Giderin Hesaplanması

Gerçek gider yönteminin seçilmesi ve konut kira gelirlerine uygulanan istisnadan yararlanılması durumunda, gerçek gider tutarının istisnaya isabet eden kısmı, gayri safi hasılattan indirilemeyecektir.

Vergiye tabi hasılata isabet eden indirilebilecek gider kısmı aşağıdaki formül kullanılarak hesaplanabilir.

                                             Toplam Gider x Vergiye Tabi Hasılat*

İndirilebilecek Gider =

Toplam Hasılat

(*) Vergiye Tabi Hasılat = Toplam Hasılat – Konut Kira Geliri İstisnası

Örnek: Bayan (D), sahibi olduğu konutu 2014 yılında kiraya vermiş olup, 20.000 TL kira geliri elde etmiştir. Başka geliri bulunmayan mükellef gayrimenkulü ile ilgili olarak, 5.000 TL harcama yapmış olup, gerçek gider yöntemini seçmiştir.

Mükellefin gerçek gider olarak indirebileceği tutar, 5.000 TL tutarındaki toplam giderin vergiye tabi hasılata isabet eden kısmı kadar olacaktır.

Vergiye Tabi Hasılat = 20.000 – 3.300 = 16.700 TL

İndirilebilecek Gider = (5.000 x 16.700) / 20.000 = 4.175 TL

7.          ZARAR DOĞMASI HALİ

Gayrimenkul sermaye iradına konu olan sermayenin kendisinde meydana gelen eksilmeler zarar sayılmaz ve iradın gayri safi miktarının tespitinde gider olarak kabul edilmezler.

Gayrimenkul sermaye iradının safi tutarının hesabında giderlerin fazlalığı dolayısıyla doğan zararlar, beş yılı geçmemek üzere gelecek yıllarda elde edilen kira gelirlerinden gider olarak düşülebilir.

Bu durumun iki istisnası vardır:

  • Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konut veya lojmanların kira bedellerini indirim konusu yapmaları durumunda bir zarar doğması halinde, bu zararın gelecek yıllarda elde edilen gayrimenkul sermaye iradından indirim konusu yapılması söz konusu değildir.
  • Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkule ait hasılattan indirim konusu yapılan iktisap bedelinin % 5’i oranındaki tutarın indirilemeyen kısmı gider fazlalığı olarak dikkate alınamaz.

8.          KİRA GELİRİNİN BEYANI

Beyana tabi geliri sadece gayrimenkul sermaye iradından ibaret olan mükellelerden;

  • Bir takvim yılı içinde elde ettiği konut kira geliri, istisna tutarını (2014 yılı için 3.300 TL) aşanlar,
  • İşyeri kira gelirleri üzerinden vergi kesintisi yapılanlardan, kira gelirlerinin brüt tutarı beyanname verme sınırını (2014 yılı için 000 TL) aşanlar, (Bakınız Örnek 4)

         (Beyanname verme sınırı olan 27.000 TL’nin aşılıp aşılmadığının tespitinde, gelir vergisi kesintisine tabi brüt kira gelirleri ile konut kira gelirinin gelir vergisinden istisna edilen tutarı aşan kısmı birlikte dikkate alınacaktır.)

  • Bir takvim yılı içinde mal ve hakların kiralanmasından elde edilen gelirlerden kesinti ve istisna uygulamasına konu olmayan ve tutarı beyanname verme sınırını (2014 yılı için 400 TL) aşanlar (Bakınız Örnek:7)

yıllık beyanname vereceklerdir.

Vergi kesintisine ve istisna uygulamasına konu olmayan kira gelirlerinin beyanında (Örneğin, basit usuldeki mükellefe kiraya verilen işyerinden elde edilen kira gelirlerinde olduğu gibi), 1.400 TL’lik tutar bir istisna olmayıp, beyanname verme sınırıdır.

Bu tutarı aşan bir işyeri kira geliri olduğunda tamamı beyan edilecektir.

Aile bireylerinin her birinin sahip oldukları mal ve haklardan elde ettikleri kira gelirleri için kendi adlarına ayrı ayrı beyanname vermeleri gerekmektedir. Beyanname, geliri elde eden aile bireyi adına düzenlenerek imzalanacaktır.

Küçük ve kısıtlıların mükellef olması durumunda bunlar adına verilecek olan yıllık gelir vergisi beyannamesi veli, vasi veya kayyum tarafından imzalanır.

Mal ve haklara hisseli olarak sahip olunması halinde, her ortağın sadece kendi hissesine karşılık gelen kira gelirlerini beyan etmesi gerekmektedir. (Bakınız Örnek:5)

9.          YILLIK BEYANNAMEYE DAHİL EDİLEN GELİRLERDEN YAPILACAK İNDİRİMLER

Bireysel Katılım Yatırımcısı İndirimi

31/12/2017 tarihine kadar, 9/12/1994 tarihli ve 4059 sayılı Hazine Müsteşarlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanunun ek 5 inci maddesi kapsamına giren bireysel katılım yatırımcısı tam mükellef gerçek kişiler, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra iktisap ettikleri tam mükellef anonim şirketlere ait iştirak hisselerini en az iki tam yıl elde tutmaları şartıyla, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümlerine göre hesapladıkları hisselerin tutarlarının %75’ini yıllık beyannamelerine konu kazanç ve iratlarından hisselerin iktisap edildiği dönemde indirebilirler.

Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı, Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu ile Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı tarafından belirlenen araştırma, geliştirme ve yenilikçilik programları kapsamında projesi son beş yıl içinde desteklenmiş kurumlara iştirak sağlayan bireysel katılım yatırımcıları için bu oran %100 olarak uygulanır.

Sponsorluk Harcamaları

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun (89/8) maddesine göre “3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının;

  • Amatör spor dalları için % 100’ü,
  • Profesyonel spor dalları için % 50’si

yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirim konusu yapılabilecektir.

10.2014 YILI GELİRLERİNE UYGULANACAK VERGİ TARİFESİ

Gelir Vergisi Kanununa göre 2014yılında elde edilen gelirlere aşağıda yer alan vergi tarifesi uygulanarak gelir vergisi hesaplanır.

11.000 TL’ye kadar % 15
27.000 TL’nin 11.000 TL’si için 1.650 TL, fazlası % 20
60.000 TL’nin 27.000 TL’si için 4.850 TL, fazlası % 27
60.000 TL’den fazlasının 60.000 TL’si için 13.760 TL, fazlası % 35

11.KİRA GELİRLERİNİN BEYANINA İLİŞKİN ÖRNEKLER

Örnek 1:

Bayan (E), 2014 yılında tamamı tevkif yoluyla vergilendirilmiş 25.000 TL işyeri kira geliri ve 20.000 TL mevduat faizi ile birlikte konut olarak kiraya verdiği dairesinden 3.000 TL kira geliri elde etmiştir.

İşyeri Kira Geliri (Brüt)                           25.000 TL

Konut Kira Geliri                                            3.000 TL

Mevduat Faizi                                                             20.000 TL

Beyan Edilecek Gelir Tutarı                      YOK

  • Tevkif yoluyla vergilendirilen 20.000 TL mevduat faizi geliri, tutarı ne olursa olsun beyan edilmeyecektir.
  • Konut kira gelirinden 3.300 TL’lik istisna düşülecek olup, kalan tutar beyan edilecektir. Örnekte, istisna haddinin altında konut kira geliri elde edildiğinden beyan edilmeyecektir.
  • Tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş işyeri kira geliri olan 25.000 TL ise 27.000 TL’lik beyan sınırını aşmadığından yıllık beyanname ile beyan edilmeyecektir.

Örnek 2:

Bay (F), 2014 yılında konut kredisi kullanarak 100.000 TL’ye aldığı dairesini aylık 1.250 TL’den konut olarak kiraya vermiş ve 15.000 TL kira geliri elde etmiştir.

Beyana tabi başka geliri olmayan mükellef, gerçek gider yöntemini seçmiş olup, bu konut ile ilgili 1.000 TL asansör ve sigorta gideri yapmıştır. Konut kredisi için 2014 yılında bankaya ödenen faiz tutarı da 2.000 TL’dir.

Bay (F), konut olarak kiraya vermiş olduğu daire için 2014 yılında ödediği asansör, sigorta ve faiz gideri ile birlikte iktisap bedelinin % 5’i olan (100.000 x %5 =) 5.000 TL’yi indirim konusu yapabilecektir.

(Gerçek gider usulünü seçen mükellefler, vergiden istisna edilen kısma isabet eden giderleri hasılatlarından gider olarak indiremeyecekler, sadece vergiye tabi hasılata isabet eden giderleri indirebileceklerdir. Bunun için toplam gider tutarının vergiye tabi hasılata isabet eden kısmının hesaplanması gerekir. Vergiye tabi hasılata isabet eden gider aşağıdaki formüle göre hesaplanacaktır.)

Vergiye Tabi Hasılat               = Toplam Hasılat – Konut Kira Geliri İstisnası

                                                                        = 15.000 – 3.300                             =             11.700 TL

İndirilebilecek Gider              =   Toplam Gider x Vergiye Tabi Hasılat

                                                                                           Toplam Hasılat

                                                                        =             8.000 x 11.700                 =             6.240 TL

                                                                                             15.000

Mükellefin kira gelirine ilişkin gelir vergisi aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

Gayrisafiİrat Toplamı                                      15.000 TL

Vergiden İstisna Tutar                                        3.300 TL

Kalan (15.000 – 3.300)                                     11.700 TL

İndirilebilecek Gerçek Gider Tutarı              6.240 TL

Vergiye Tabi Gelir (11.700 – 6.240)              5.460 TL

Hesaplanan Gelir Vergisi                                        819 TL

Damga Vergisi                                                          45,30 TL

Örnek 3:

Burhan YILMAZ, 2014 yılında dairesini konut olarak kiraya vermesi sonucu 25.000 TL kira geliri elde etmiştir.

Beyana tabi başka geliri bulunmayan mükellef, götürü gider yöntemini seçmiştir.

Mükellefin kira gelirine ilişkin gelir vergisi aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

Gayrisafiİrat Toplamı                                     25.000 TL

Vergiden İstisna Tutar                                       3.300 TL

Kalan (25.000 – 3.300)                                   21.700 TL

%25 Götürü Gider (21.700 x %25)             5.425 TL

Vergiye Tabi Gelir (21.700 – 5.425)        16.275 TL

Hesaplanan Gelir Vergisi                                                 2.705 TL

Damga Vergisi                                                      45,30 TL

MENKUL SERMAYE İRADI GELİRLERİ

 

1.          MENKUL SERMAYE İRADI

Aşağıda yazılı gelirler menkul sermaye iradı sayılmaktadır:

  • Her çeşit hisse senetlerinin kar payları (temettü gelirleri),
  • İştirak hisselerinden doğan kazançlar (Limited Şirket ortaklarının, iş ortaklıkları ortaklarının ve komanditerlerin kar payları ile kooperatilerin dağıttıkları kazançlar),
  • Kurumların idare meclisi başkan ve üyelerine verilen kar payları,
  • Devlet tahvili ve Hazine bonosu faizleri ile diğer her türlü tahvil ve bono faizleri (Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetler ve varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından sağlanan gelirler dahil olmak üzere),
  • Her çeşit alacak faizleri,
  • Mevduat faizleri,
  • Hisse senetleri ve tahvillerin vadesi gelmemiş kuponlarının satışından elde edilen bedeller,
  • İştirak hisselerinin sahibi adına henüz tahakkuk etmemiş kar paylarının devir ve temliki karşılığında alınan para ve ayınlar,
  • Her çeşit  senetlerin  iskonto  edilmesi  karşılığında  alınan  iskonto bedelleri,
  • Faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kar payları ile kar ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kar payları ve özel inans kurumlarınca kar ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kar payları (Menkul kıymetler yatırım fonlarının katılma belgelerine ödenen kar payları dahil),
  • Repo gelirleri,
  • Tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile sigorta ve emeklilik şirketleri tarafından ayrılmalar nedeniyle yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarları,
  • Bireysel emeklilik sisteminden ayrılanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarları,
  • Yukarıda sayılanlar dışında Sermaye Piyasası Kanunu hükümlerine göre ihraç edilen her türlü sermaye piyasası aracından elde edilen kar payı, faiz, kira vb. gelirler.

2.          MENKUL SERMAYE İRATLARININ YILLIK BEYANNAME İLE BEYAN EDİLMESİ

Gerçek kişilerce 2014 yılında elde edilen menkul sermaye iratlarının bir kısmı 27.000 TL’yi aşması halinde, bir kısmı ise vergi kesintisine ve istisnaya tabi olmadıkları için 1.400 TL’yi aşması halinde yıllık beyanname ile beyan edilecektir.

Menkul sermaye iratlarının yıllık beyanname ile beyan edilip edilmeyeceğine ilişkin açıklamalar aşağıda yer almaktadır.

 

2.1.   Tutarı Ne Olursa Olsun Beyan Edilmeyecek Menkul Sermaye İratları

Aşağıda sayılan menkul sermaye iratları tutarı ne olursa olsun beyan edilmez. Diğer gelirler nedeniyle verilen beyannameye de dahil edilmez.

  1. 1. Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesi kapsamında vergi kesintisine tabi tutulmuş olan;
  • Mevduat faizleri
  • Özel Finans Kurumlarınca (Katılım Bankaları) kar ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kar payları
  • Repo Kazançları
  1. Tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından ayrılmalar nedeniyle yapılan ödemelerin ve bireysel emeklilik sisteminden ayrılanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarları,
  2. Kurumlar vergisi mükellelerince 31.12.1998 ve daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen kazançların dağıtımı halinde, gerçek kişilerce elde edilen kar payları,
  3. Kurumların karlarını sermayeye eklemek suretiyle gerçekleştirdikleri kar dağıtım işlemlerinde gerçek kişi ortaklarca elde edilen kar payları.

2.2.            Belli Tutarı (1.400 TL’lik )Aşması Halinde Beyan Edilecek Menkul Sermaye İratları

  1. Kıyı bankacılığından (off-shore bankacılık) elde edilen faiz gelirleri,
  2. Hisse senetleri ve tahvillerin vadesi gelmemiş kuponlarının satışından elde edilen bedeller (01.01.2006 tarihinden önce ihraç/iktisap edilenler),
  3. İştirak hisselerinin sahibi adına henüz tahakkuk etmemiş kar paylarının devir ve temliki karşılığında alınan para ve ayınlar,
  4. Her çeşit senetlerin iskonto edilmesi karşılığında alınan iskonto bedelleri,
  5. 5. Yurt dışından elde edilen diğer menkul sermaye iratları (faiz, repo, kar payı vb.),
  6. Her çeşit alacak faizleri.

Türkiye’de vergi kesintisine tabi olmayan ve istisna uygulanmayan yukarıda belirtilen menkul sermaye iratları 1.400 TL’lik tutarı aşması halinde yıllık beyanname ile beyan edileceklerdir.

Burada bahsedilen 1.400 TL’lik tutar bir istisna olmayıp, gelirin beyan edilip edilmeyeceğinin tespitinde dikkate alınacak bir haddir. Buna göre, menkul sermaye iradı olarak elde edilen gelir 1.400 TL’yi aşıyorsa, elde edilen gelirin tamamı beyan edilecektir. Bu had yukarıda belirtilen gelirlerin her biri için ayrı ayrı uygulanmayacak olup, bu gelirler ile vergi kesintisine tabi olmayan ve istisna uygulanmayan menkul sermaye iratlarının toplam tutarı dikkate alınarak hesaplanacaktır.

2.3.   27.000 TL’lik Tutarı Aşması Halinde Beyan Edilecek Menkul Sermaye İratları

  1. 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan her çeşit tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden elde edilen gelirler,
  2. Tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahviller ile tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurtdışında ihraç edilen kira sertifikalarından sağlanan gelirler,
  3. Tam mükellef kurumlardan elde edilen kar payları.

Elde edilen gelirin 27.000 TL’yi aşması halinde bu gelirlerin tamamı yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Menkul sermaye iratları toplamının 27.000 TL’yi aşıp aşmadığının tespitinde, indirim oranı ve istisna uygulanabilecek menkul sermaye iratlarının, indirim oranı ve istisna uygulandıktan sonra kalan kısımlarının dikkate alınması gerekmektedir.

01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan

Devlet tahvili ve Hazine bonolarından

elde edilen gelirlere ilişkin

Gelir Vergisi Kanunu’nun Geçici 59 uncu maddesinde

yer alan istisna uygulaması

31.12.2007 tarihinde son bulduğundan,

01.01.2008 tarihinden itibaren

bu kıymetlerin faiz gelirleri ve

elden çıkarılması dolayısıyla elde edilen gelirler

ile ilgili olarak istisna uygulaması söz konusu değildir.

3. İNDİRİM ORANI UYGULANARAK BEYAN EDİLECEK MENKUL SERMAYE İRATLARI

Gelir Vergisi Kanununda bazı menkul sermaye iratlarının enlfasyondan arındırıldıktan sonra kalan tutarlarının vergilendirilmesi öngörülmüştür. Enlasyondan arındırmaya ilişkin indirim oranı 2014 yılı için % 103,8 olarak belirlenmiştir.

İndirim oranının birden büyük çıkması dolayısıyla, 2014 takvim yılında elde edilen menkul sermaye iratlarından, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının 5 numaralı bendinde sayılan her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirler beyan edilmeyecektir.

01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan, Devlet tahvili ve Hazine bonosu faiz gelirlerinde gelir vergisi tevkifat oranı % 0 olup, oranın sıfır olması bu gelirlerin tevkifata tabi olma özelliğini etkilememektedir. Devlet tahvili ve Hazine bonolarında sıfır olan tevkifat oranı, özel sektör tahvillerinden elde edilen faiz gelirlerinde %10 olarak uygulanmaktadır.

4.   DEVLET      TAHVİLİ,    HAZİNE       BONOSU  VE  EUROBONDLARDAN   ELDE EDİLEN GELİRLER

4.1.   DEVLET TAHVİLİ ve HAZİNE BONOSU (TL cinsinden) FAİZ GELİRİ

İHRAÇ TARİHİ
01.01.2006 tarihinden önce 01.01.2006 tarihinden sonra
İndirim oranının birden büyük çıkması dolayısıyla beyan edilmeyecektir. Geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi olduğundan beyan edilmeyecektir.

4.2.     DEVLET TAHVİLİ ve HAZİNE BONOSU (Dövize, altına veya başka bir değere endeksli) FAİZ GELİRİ

İHRAÇ TARİHİ
01.01.2006 tarihinden önce 01.01.2006 tarihinden sonra
27.000 TL’yi aşıyorsa beyan edilecektir. Geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi olduğundan beyan edilmeyecektir.

4.3.     EUROBOND FAİZ GELİRİ

Vergi uygulaması bakımından Devlet tahvili ve Hazine bonosu gibi değerlendirilmekle birlikte Eurobondlar geçici 67 nci madde kapsamında değildir. Dolayısıyla 2014 yılında elde edilen ve 27.000 TL’yi aşan Eurobond faiz gelirleri beyan edilecektir.

5.   ÖZEL SEKTÖR TAHVİLLERİ VE KİRA SERTİFİKALARINDAN ELDE EDİLEN GELİRLER

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre, tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahviller ile tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurtdışında ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelirler % 0 ila % 10 arasında vadeye göre değişen oranlarda, 01.01.2006 tarihinden önce ihracı gerçekleştirilen diğer özel sektör tahvillerinden elde edilen faiz gelirleri ise % 10 oranında tevkifata tabi tutulmaktadır.

2014 yılında elde edilen ve 27.000 TL’yi aşan söz konusu faiz gelirleri beyan edilecektir.

Kira sertifikaları dahil olmak üzere 01.01.2006 tarihinden sonra yurtiçinde ihraç edilen tüm özel sektör tahvillerinden elde edilen faiz gelirleri ise geçici 67 nci madde kapsamında vergilendirilmekte olup, bu gelirler için beyanname verilmeyecektir.

6.   KAR PAYLARININ VERGİLENDİRİLMESİ

Gerçek kişilerce, tam mükellef kurumlardan elde edilen ve Gelir Vergisi Kanunu uygulaması bakımından kar payı sayılan gelirler aşağıdaki gibidir:

  • Her nev’i hisse senetlerinin kar payları,
  • İştirak hisselerinden doğan kazançlar,
  • Kurumların idare meclisi başkan ve üyelerine verilen kar payları.

Tam mükellef kurumlardan elde edilen ve yukarıda sayılan kar paylarının yarısı gelir vergisinden istisna olup, kalan tutar vergiye tabi gelir olarak dikkate alınacaktır. Beyana tabi başka gelirlerin bulunmaması halinde, gelir 27.000 TL’yi aşıyor ise beyan edilecektir.

Beyan edilen tutar üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, kurum bünyesinde karın dağıtımı aşamasında yapılan % 15 oranındaki vergi kesintisinin tamamı (istisnaya isabet eden kısım dahil) mahsup edilecek olup, mahsup sonrası kalan tutar genel hükümler çerçevesinde red ve iade edilecektir.

Kurumların 31.12.1998 ve daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde ettikleri kazançlarını dağıtmaları halinde, gerçek kişilerce elde edilen bu kar payları, tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname ile beyan edilmeyecektir.

01.01.1999-31.12.2002 tarihleri arasında sona eren hesap dönemlerine ilişkin olup, kurumlar vergisinden istisna edilmiş kazançlar ile Gelir Vergisi Kanununun Geçici 61 inci maddesi kapsamında vergi kesintine tabi tutulmuş olan yatırım indirimi istisnasından yararlanan kazançların dağıtılması halinde, gerçek kişilerce elde edilen kar paylarının net tutarına elde edilen kar payının 1/9’u eklendikten sonra bulunan tutarın yarısı vergiye tabi gelir olarak dikkate alınacaktır. Beyan edilen tutarın 1/5’lik kısmı hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilecektir.

Menkul Sermaye İratlarına ilişkin bildirim  doldurulurken,  sadece adi komandit şirketlerin komanditer ortakları, limited şirket ortakları ve anonim şirketlerin kurucu ortakları ile yönetim kurulu üyesi ortakları ödemiş oldukları Bağ-Kur primlerini elde edilen menkul sermaye iradı tutarıyla sınırlı olmak üzere indirebileceklerdir.

7.   YURT DIŞINDA YAŞAYAN TÜRK VATANDAŞLARININ ELDE ETTİĞİ MENKUL SERMAYE İRATLARININ BEYANI

Çalışma veya oturma izni alarak altı aydan fazla bir süre yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları, Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar bakımından dar mükellefiyet esasında vergilendirilmektedir. Dar mükellefiyet esasında vergilendirilecek söz konusu vatandaşlarımızın, Türkiye’de elde ettiği gelirin tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş menkul sermaye iratlarından ibaret olması halinde beyanname verilmeyecektir.

Dar mükellefiyete tabi olanlar, Türkiye’de elde ettikleri vergi kesintisine tabi tutulmamış menkul sermaye iratlarının tamamını, elde etme tarihinden itibaren 15 gün içinde münferit beyanname ile bildirecek ve vergisini de aynı süre içerisinde ödeyeceklerdir.

Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü maddesine göre, resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları tam mükellef sayılarak tam mükellefiyet esaslarına göre vergilendirilirler.

8.   KESİLEN VERGİLERİN MAHSUBU

Menkul sermaye iratları üzerinden kesilen vergilerden beyannameye dahil edilen gelire isabet eden kısım, beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilecektir.

Kar paylarının beyan edilmesi durumunda ise, beyan edilen tutar üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, kar paylarının dağıtımı aşamasında kurum bünyesinde yapılan vergi kesintisinin tamamı mahsup edilecektir.

 

 

 

 

9. MENKUL SERMAYE İRATLARININ BEYAN DURUMUNA İLİŞKİN ÖZET TABLO

Aşağıdaki tablo, mükellelerin menkul sermaye iratları dışında, beyanı gereken başka gelirlerinin olmadığı varsayılarak hazırlanmıştır. Menkul sermaye iradından başka gelirler de olması durumunda Gelir Vergisi Kanununun 85 ve 86 ncı maddelerinde yer alan gelirin toplaması ve beyanı ile toplama yapılmayan haller hükümlerine uygun olarak işlem yapılması gerekmektedir.

MENKUL SERMAYE İRADININ TÜRÜ BEYAN DURUMU ÖZELLİKLERİ
Mevduat faizleri Beyan Dışı Vergi kesintisine tabi

tutulmuştur.

Tutarı ne olursa olsun beyan

edilmeyeceklerdir.

Özel   Finans   Kurumlarınca   (Katılım   Bankası) Ödenen Kar Payları Beyan Dışı
Repo Gelirleri Beyan Dışı
01.01.2006 tarihinden itibaren ihraç edilen Devlet tahvili ve Hazine bonolarının faiz gelirleri Beyan Dışı
01.01.2006 tarihinden itibaren yurtiçinde ihraç edilen özel sektör tahvillerinin faiz gelirleri (Yurtiçinde ihraç edilen kira sertifikaları dahil)  

Beyan Dışı

Tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarları  

Beyan Dışı

Tutarı ne olursa olsun beyan edilmeyeceklerdir.
Bireysel emeklilik sisteminden ayrılanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarları Beyan Dışı Tutarı ne olursa olsun beyan edilmeyeceklerdir.
Kurumlar vergisi mükellelerince 31.12.1998 ve daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen kazançların dağıtımı halinde, gerçek kişilerce elde edilen kar payları Beyan Dışı İstisna
Kurumların karlarını sermayeye eklemek suretiyle gerçekleştirdikleri kar dağıtım işlemlerinde gerçek kişi ortaklarca elde edilen kar payları Beyan Dışı Tutarı ne olursa olsun beyan edilmeyeceklerdir.
 

 

01.01.2006 tarihinden önce ihraç/iktisap edilen hisse senetleri ve tahvillerin vadesi gelmemiş kuponlarının satışından elde edilen bedeller

1.400 TL’yi

aşması halinde tamamı beyan

edilecektir.

Tevkifat ve istisna uygulanmayan gelirlere ilişkin

1.400 TL’lik

beyan haddinin

aşılması halinde

beyan edileceklerdir.

İştirak hisselerinin sahibi adına henüz tahakkuk etmemiş kar paylarının devir ve temliki karşılığında alınan para ve ayınlar 1.400 TL’yi

aşması halinde tamamı beyan

edilecektir.

Tevkifat ve istisna uygulanmayan gelirlere ilişkin

1.400 TL’lik

beyan haddinin

aşılması halinde

beyan edileceklerdir.

Her çeşit senetlerin iskonto edilmesi karşılığında alınan iskonto bedelleri
Kıyı  bankacılığından  (off-shore  bankacılık)  elde edilen faiz gelirleri
Yurt  dışından  elde  edilen  diğer  menkul  sermaye iratları (faiz, repo, kar payı v.b.)
Her çeşit alacak faizleri
01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen her çeşit tahvil ve Hazine bonosu faiz gelirleri

(TL cinsinden)

İndirim oranının birden büyük çıkması dolayısıyla beyan edilmeyecektir.  

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Tevkifat uygulanan gelirlere ilişkin

27.000 TL’lik tutarı aşması halinde beyan

edilecektir.

01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen her çeşit tahvil ve Hazine bonosu faiz gelirleri

(dövize, altına veya başka bir değere endeksli)

İndirim oranı uygulanmayacak olup, toplam tutarı 27.000 TL’yi aşıyorsa beyanda bulunulacaktır.
 

 

Eurobondlardan elde edilen faiz gelirleri

İndirim oranı uygulanmayacak olup, toplam tutarı 27.000 TL’yi aşıyorsa beyanda bulunulacaktır.
Tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahviller ve tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurtdışında ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelirler Toplam tutarı 27.000 TL’yi aşıyorsa beyanda bulunulacaktır.
1999-2002 tarihleri arasında sona eren hesap dönemlerinde elde edilen, kurumlar vergisinden istisna kazançlar ile yatırım indirimi istisnasından yararlanan kazançların dağıtımı halinde gerçek kişilerce elde edilen kar payları Elde edilen kar payının net tutarına bu tutarın 1/9’u eklenerek bulunacak tutarın yarısı gelir vergisinden istisna olup, kalan tutar 27.000 TL’yi aşıyorsa beyanda bulunulacaktır.
Her nev’i hisse senetlerinin kar payları Elde edilen kar payının brüt tutarının yarısı gelir vergisinden istisna olup, kalan tutar 27.000 TL’yi aşıyorsa beyanda bulunulacaktır.
İştirak hisselerinden doğan kazançlar
Kurumların idare meclisi başkan ve üyelerine verilen kar payları

10.                  KONUYA İLİŞKİN ÖRNEKLER

ÖRNEK 1:

(01.01.2006 Tarihinden Önce TL ve Döviz Cinsinden İhraç Edilen Devlet Tahvili Faiz Gelirinin Beyanı)

Bay (A) 2014 yılında, 01.01.2006 tarihinden önce TL cinsinden ihraç edilmiş olan Devlet tahvilinden brüt 450.000 TL tutarında faiz geliri elde etmiştir.

Bay (A) ayrıca 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan döviz cinsinden Devlet tahvilinden 35.000 TL faiz geliri elde etmiştir.

Elde edilen TL cinsinden Devlet tahvili faiz gelirine uygulanacak indirim oranının birden büyük çıkması dolayısıyla (2014 yılı için %103,8) söz konusu gelir beyan edilmeyecektir.

Bay (A) nın döviz cinsinden Devlet tahvilinden kaynaklanan faiz gelirine indirim oranı uygulanmayacaktır. 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş Devlet tahvili faiz geliri, %0 oranında vergi kesintisine tabi olduğundan ve elde edilen faiz geliri beyan sınırı 27.000 TL’yi aştığından söz konusu gelir beyana tabi olacaktır.

Bay (A) için ödenecek vergi aşağıdaki gibi hesaplanacaktır;

Devlet tahvili faizi (Döviz cinsinden) 35.000 TL
Ödenecek Gelir Vergisi 7.010 TL

ÖRNEK 2:

(Alacak Faizi ve Kar Paylarının Beyanı)

Bayan (B), 2014 yılında 5.000 TL alacak faizi ve net 45.475 TL de tam mükellef bir kurumdan kar payı elde etmiştir.

Brüt kar payı tutarı: 45.475 / 0,85 = 53.500 TL

Alacak faizi 5.000 TL
Kar payı geliri 26.750 TL
Beyan edilecek gelir tutarı 31.750 TL
Hesaplanan gelir vergisi 6.132,5 TL
Kesinti yoluyla ödenen vergi 8.025 TL
İadesi gereken gelir vergisi 1.892,5 TL

GVK’nın 86/1-d maddesine göre kesinti ve istisna uygulamasına tabi olmayan menkul sermaye iradı toplamının 2014 yılı için 1.400 TL’yi aşmaması halinde beyan edilmemesi gerekmektedir. Örnekte 5.000 TL alacak faizi kesinti ve istisna uygulanmayan bir gelir olup, bu gelirin toplamı 2014 yılı için beyanname verme sınırı olan 1.400 TL’yi aştığından, 5.000 TL’nin tamamı beyan edilecektir.

Ödevlinin tam mükellef bir kurumdan elde ettiği kesintiye (%15) tabi tutulmuş brüt 53.500 TL’lik kar payının yarısı gelir vergisinden istisna olduğundan, kalan 26.750 TL tek başına beyan haddini aşmasa dahi, GVK’nın 86/c maddesi hükmü gereğince vergiye tabi gelir toplamının (26.750+5.000=31.750 TL) 27.000 TL’lik beyanname verme sınırını aşması nedeniyle yıllık gelir vergisi beyannamesine dahil edilecektir.

ÖRNEK 3:

(01.01.2006 Tarihinden Önce İhraç Edilen Döviz Cinsinden Devlet Tahvili Faiz Geliri ile İşyeri Kira Gelirinin Beyanı)

İsmail ÇELİK 2014 yılında, ihraç tarihi 30.09.2005 olan döviz cinsinden Devlet tahvilinden 250.000 TL faiz geliri ile işyeri olarak kiraya verdiği gayrimenkulünden 80.000 TL brüt kira geliri elde etmiştir. İşyeri için ödenen kira bedelleri üzerinden 16.000 TL’lik gelir vergisi kesintisi yapılmıştır.

İsmail ÇELİK işyeri kira geliri ile ilgili olarak götürü gider yöntemini seçmiştir.

İsmail ÇELİK’in elde ettiği faiz gelirine, Devlet tahvili döviz cinsinden olduğundan indirim oranı uygulanmayacak olup, işyeri kira geliri tutarı ile döviz cinsinden Devlet tahvili faiz geliri toplamı 27.000 TL olan beyan sınırını aştığı için beyan edilecektir.

Hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır;

Devlet tahvili faizi                                               250.000 TL

Gayrimenkul sermaye iradı (işyeri)             80.000 TL

Götürü gider (80.000 x % 25)                          20.000 TL

Safi kira geliri (80.000 TL – 20.000 TL)        60.000 TL

TOPLAM GELİR (250.000 + 60.000)           310.000 TL

Hesaplanan Gelir Vergisi                                   101.260 TL

Kesinti Yoluyla Ödenen Vergi                            16.000 TL

Ödenecek Gelir Vergisi                                         85.260 TL

ÖRNEK 4:

(01.01.2006 Tarihinden Önce TL Cinsinden İhraç Edilen Devlet Tahvili Faiz Geliri ile Birden Fazla İşverenden Elde Edilen Ücret Gelirlerinin Beyanı)

Bayan (D) 2014 yılında, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan Devlet tahvilinden 45.000 TL tutarında faiz geliri elde etmiştir. Bayan (D) ayrıca üç ayrı işverenden ücret geliri elde etmekte olup, ücret gelirlerinin tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiştir.

Ücret gelirleri aşağıdaki gibidir:

Birinci işverenden alınan ücret               40.000 TL

İkinci işverenden alınan ücret                 14.000 TL

Üçüncü işverenden alınan ücret             15.000 TL

Toplam Ücret Geliri                                 69.000 TL

Birinci işverenden alınan ücret geliri hariç, diğer ücretlerin toplamı olan 29.000 TL, 2014 yılı için beyan sınırı olan 27.000 TL’yi aştığı için her halükarda ücret gelirleri beyan edilecektir. Ayrıca, yıl içerisinde tevkif suretiyle ödenen vergiler hesaplanan gelir vergisi tutarından düşülecektir.

Bayan (D)’nin 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan Devlet tahvili faiz gelirine uygulanacak indirim oranının birden büyük çıkması dolayısıyla söz konusu gelir beyan edilmeyecektir.

Buna göre Bayan (D)’nin 2014 yılı beyanı aşağıdaki gibi olacaktır;

Devlet tahvili faizi 45.000 TL
İndirim oranına isabet eden tutar (45.000 x % 103,8) 45.000 TL
Kalan Tutar (45.000 – 45.000) 0 TL
Üç işverenden alınan ücret geliri toplamı 69.000 TL
Beyan Edilen Vergiye Tabi Gelir 69.000 TL
Beyan Edilen Vergiye Tabi Gelir (Matrah) Üzerinden Hesaplanan Vergi

((69.000 – 60.000) x %35 + 13.760 TL)

 

16.910 TL

Beyan Edilen Ücret Gelirinin Beyan Edilen Toplam Gelir İçindeki Oranı (69.000 / 69.000) % 100
60.000 TL’yi Aşan Vergiye Tabi Gelirin (Matrah) Beyan Edilen Ücret Gelirine Tekabül Eden Kısmı (69.000 – 60.000) x %100  

9.000 TL

Beyan Edilen Ücret Geliri Dolayısıyla Eksik Hesaplanacak Gelir Vergisi (9.000 x %8) 720 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi (16.910 – 720) 16.190 TL (*)

(*) Menkul Sermaye İradı yanında ücret gelirinin birlikte beyanında beyan edilen gelirin 3. gelir dilimini aşması durumunda gelir vergisi 25.02.2011 tarihli ve 75 Sıra Nolu Gelir Vergisi Sirküleri dikkate alınarak hesaplanmıştır.

ÖRNEK 5:

(Kar Paylarının Beyanı)

Bay (E) 2014 yılında, tam mükellef bir kurum olan X Anonim Şirketinden brüt 850.000 TL tutarında kar payı (temettü) elde etmiştir. Bu mükellefin başka geliri bulunmamaktadır.

Elde edilen kar payı kurum bünyesinde % 15 nispetinde vergi kesintisine tabi tutulmuş olup, bu tutar 127.500 TL’dir.

Bay (E)’nin elde ettiği kar payının yarısı gelir vergisinden istisna olup, kalan yarısı 425.000 TL’dir. Bu tutar beyan sınırı olan 27.000 TL’yi aştığı için beyan edilecektir. Kurum bünyesinde yapılmış olan vergi kesintisinin tamamı hesaplanan vergiden mahsup edilecektir.

Bu durumda, hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır;

Kar payı 850.000 TL
İstisna tutarı (850.000 x 1/2) 425.000 TL
Kalan Tutar (850.000 – 425.000 ) 425.000 TL
Hesaplanan vergi 141.510 TL
Kesinti Yoluyla Ödenen Vergi 127.500 TL
Ödenecek Gelir Vergisi 14.010 TL

ÖRNEK 6:

(01.01.2006 Tarihinden Önce İhraç Edilen Dövize Endeksli Devlet Tahvili Faiz Geliri ve 01.01.2006 Tarihinden Önce TL Cinsinden İhraç Edilen Devlet Tahvili Faiz Gelirlerinin Beyanı)

Bay (F) 2014 yılında, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan dövize endeksli Devlet tahvilinden 30.000 TL, 01.01.2006 tarihinden önce TL cinsinden ihraç edilmiş olan Devlet tahvilinden ise 200.000 TL faiz geliri elde etmiştir.

Dövize Endeksli devlet tahvili faiz gelirine söz konusu tahvil dövize endeksli olduğu için indirim oranı uygulanmayacak olup, TL cinsinden ihraç edilmiş olan Hazine bonosu faiz gelirine ise indirim oranı uygulanacaktır. Ancak, uygulanacak indirim oranının (%103,8) birden büyük çıkması dolayısıyla söz konusu gelir beyan edilmeyecektir.

Bu durumda hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır;

Devlet tahvili faizi (Dövize Endeksli) 30.000 TL
Devlet tahvili faizi (TL) 200.000 TL
İndirim oranına isabet eden tutar (200.000 x % 103,8) 200.000 TL
Kalan tutar (200.000 – 200.000) 0 TL
Toplam Faiz Geliri (30.000 + 0) 30.000 TL
Hesaplanan Gelir Vergisi 5.660 TL

Bay (F)’nin 2014 yılında elde ettiği faiz gelirleri toplamı 30.000 TL olup, bu tutar beyan sınırı olan 27.000 TL’yi aştığı için beyan edilecektir.

GEÇİCİ 67. MADDE İRATLARİ

 

1.          TEVKİFATA TABİ GELİRLER

  • Hisse senedi alım-satım kazançları,
  • Devlet tahvili ve Hazine bonoları faiz gelirleri ve alım-satım kazançları,
  • Özel sektör tahvil ve bonoları faiz gelirleri ve alım-satım kazançları,
  • Mevduat faizleri,
  • Repo gelirleri,
  • Faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kar payları ile kar ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kar payları ve katılım bankaları tarafından katılma hesabı karşılığında ödenen kar payları,
  • Vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerinden elde edilen gelirler,
  • Menkul kıymet ve vadeli işlem ve opsiyon piyasalarında işlem gören diğer menkul kıymetlerin gelirleri,
  • Hazine veya diğer kamu tüzel kişiliklerince çıkarılan menkul kıymetlerin faiz gelirleri ve alım-satım kazançları.
  • Menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası araçlarının ödünç işlemlerinden sağlanan gelirler,
  • Aracı kuruluş varantlarından elde edilen gelirler, tevkifata tabi olacaktır.

2.          TEVKİFATA TABİ OLMAYAN GELİRLER

  • Hisse senedi kar payları,
  • Hazine (Eurobond) ve 4749 sayılı Kanuna göre kurulan varlık kiralama Şirketleri tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerin alım- satımı, itfası sırasında elde edilen getirileri ve bunların dönemsel getirilerinin tahsili,
  • Tam mükellef kurumlara ait olup, İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen gelirler,
  • Sürekli olarak portföyünün en az %51’i İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım fonlarının bir yıldan fazla süreyle elde tutulan katılma belgelerinin elden çıkarılmasından elde edilen gelirler,
  • Tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirleri,
  • Tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurt dışında ihraç edilen kira sertifikalarından sağlanan gelirler,

tevkifat kapsamında olmayacaktır.

3.                      AYNI  MENKUL      KIYMETTEN           DEĞİŞİK       TARİHLERDE          ALIMLAR YAPILDIKTAN SONRA ELDEN ÇIKARILMASI HALİNDE ALIŞ BEDELİ

Aynı menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracından değişik tarihlerde alımlar yapıldıktan sonra bunların bir kısmının elden çıkarılması durumunda ilk giren ilk çıkar yöntemi kullanılmak suretiyle, tevkifat matrahının tespitinde dikkate alınacak alış bedeli belirlenecektir.

Aynı gün içinde yapılan alım-satım işlemlerinde ağırlıklı ortalama fiyat bilgisi dikkate alınabilecek, ancak tevkifat matrahı ilk giren ilk çıkar yöntemine göre belirlenecektir.

Bir menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracının alımından önce elden çıkarılması halinde, elden çıkarılma tarihinden sonra yapılan ilk alım işlemi esas alınarak üzerinden tevkifat yapılacak tutar tespit edilecektir.

4.          AYNI TÜR MENKUL KIYMET VE DİĞER SERMAYE PİYASASI ARAÇLARI NELERDİR?

Aynı tür menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracının değerlendirilmesinde aŞağıdaki sınıflandırma esas alınacaktır.

  1. Sabit getirili menkul kıymetler
  2. Değişken getirili menkul kıymetler

III)   Diğer menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçları

  1. IV) Yatırım fonları katılma belgeleri ve yatırım ortaklıkları hisse senetleri

Menkul kıymetlerle yapılan vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerinde sınıflandırma, işlemle ilişkilendirilen menkul kıymetin dahil olduğu gruba göre yapılacaktır.

Menkul kıymete bağlı olmaksızın yapılan işlemler ise III. Gruptaki diğer menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçları kapsamında değerlendirilecektir.

Ayrıca, hisse senedine veya hisse senedi endekslerine dayalı olarak yapılan vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri ile İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören hisse senedi ve hisse senedi endekslerine dayalı olarak ihraç edilen aracı kuruluş varantları ile hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinin de hisse senetleri ile aynı sınıfta değerlendirilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, hisse senedi ve hisse senedi endeksleri  dışında  bir  dayanak  varlığa bağlı varantlar söz konusu gruplandırmada III. sınıf kapsamında değerlendirilecektir.

5.          HİSSE SENEDİ KAZANÇLARI

5.1.          Kar Paylarının Vergilendirilmesi

Hisse senedi kar payları geçici 67 nci madde kapsamı dışında olduğundan tevkifata tabi değildir. Gelir Vergisi Kanununun 22 nci maddesi hükmü uyarınca, elde edilen kar payının yarısı gelir vergisinden istisna olup, kalan tutarın aynı Kanunun 86 ncı maddesinde belirtilen beyan haddini aşması halinde (2014 yılı için 27.000 TL) beyan edilecektir. Beyan edilen tutar üzerinden hesaplanan gelir vergisinden kurum bünyesinde yapılan %15 oranındaki tevkifatın tamamı mahsup edilecektir.

5.2.          Alım-Satım Kazançlarının Vergilendirilmesi

Hisse senetleri alım-satım kazançları geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi olup, 27/4/2012 tarihli ve 2012/3141 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile tam ve dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar tarafından geçici 67 nci madde kapsamında hisse senetlerine ve hisse senedi endekslerine dayalı olarak yapılan vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören aracı kuruluş varantları dahil olmak üzere hisse senetleri (menkul kıymetler yatırım ortaklıkları hisse senetleri hariç) ve hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinden elde edilen kazançlar için uygulanacak tevkifat oranı %0 olarak tespit edilmiştir.

Ayrıca, tam mükellef kurumlara ait olup, İMKB’de işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen  gelirler  tevkifata  tabi  olmayacağı  gibi  bu  gelirler  için  Gelir  Vergisi  Kanununun Mükerrer 80 inci maddesi de uygulanmayacağından değer artışkazancı olarak yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi de söz konusu değildir.

5.2.1.     1/1/2006 Tarihinden İtibaren İktisap Edilenlerin Vergilendirilmesi

1/1/2006 tarihinden itibaren iktisap edilen hisse senetlerinin alım-satım kazançları geçici 67 nci madde hükümleri çerçevesinde tevkifata tabidir. Gerçek kişilerin tevkifata tabi hisse senedi alım-satım kazançlarına uygulanan tevkifat oranı, 2012/3141 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca tüm tam ve dar mükellef gerçek kişiler için % 0 olarak belirlenmiştir.

Söz konusu gelirler için yıllık veya münferit beyanname verilmeyecektir.

5.2.2.     1/1/2006 Tarihinden Önce İktisap Edilenlerin Vergilendirilmesi

1/1/2006 tarihinden önce iktisap edilen hisse senetleri alım-satım kazançları için geçici 67 nci madde kapsamında tevkifat yapılması söz konusu değildir.

Bu gelirler 31/12/2005 tarihinde geçerli olan mevzuat hükümlerine göre vergilendirilecek olup, maliyet bedeli endekslemesi ve istisna uygulamasından sonra kalan tutar ne olursa olsun beyan edilecektir.

6.          DEVLET TAHVİLİ VE HAZİNE BONOLARI FAİZ GELİRLERİ VE ALIM- SATIM KAZANÇLARI

Devlet tahvili ve Hazine bonoları faiz gelirleri ve alım-satım kazançları geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabidir.

Ancak, yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden (Eurobond) elde edilen faiz gelirleri ve alım-satım kazançları ihraç tarihi ne olursa olsun geçici 67 nci madde kapsamında tevkifat uygulaması dışında olduğundan, Eurobond faiz gelirleri 2014 yılına ilişkin beyan haddinin aşılması halinde beyan edilecektir. Alım-satım kazancında ise maliyet bedeli endekslemesi ve istisna uygulaması sonucu kalan tutar ne olursa olsun beyan edilecektir.

Dar mükellefiyete tabi olanların ise, Eurobondlardan elde ettikleri gelirler için beyanname vermeleri söz konusu değildir.

6.1.          1/1/2006 Tarihinden İtibaren İhraç Edilenlerin Vergilendirilmesi

1/1/2006 tarihinden itibaren ihraç edilecek olan Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilecek olan faiz gelirleri ile bunların alım-satım kazançları üzerinden yapılmakta olan % 15’lik tevkifat oranı, 27/9/2010 tarihli ve 2010/926 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 1/10/2010 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere tam ve dar mükellef gerçek kişiler için %10 olarak belirlenmiştir.

6.2.          1/1/2006 Tarihinden Önce İhraç Edilenlerin Vergilendirilmesi

1/1/2006 tarihinden önce ihraç edilen Devlet tahvili ve Hazine bonosu faiz gelirleri ile alım-satım kazançları geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi olmayacaktır.

Bu gelirlerin vergilendirilmesi 31/12/2005 tarihinde geçerli olan mevzuat hükümlerine göre yapılacaktır. Dolayısıyla, söz konusu tahvil ve bonoların ihraç tarihi ile Türk Lirası cinsinden ihraç edilip edilmediğine bağlı olarak indirim oranı uygulanacaktır. Alım-satım kazançları için ise maliyet bedeli endekslemesi ve istisna uygulamasından sonra kalan tutar ne olursa olsun beyan edilecektir.

7.          ÖZEL SEKTÖR TAHVİL GELİRLERİ (FAİZ GELİRLERİ VE ALIM-SATIM KAZANÇLARI )

Özel sektör tahviline ilişkin faiz gelirleriyle alım-satım kazançları geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabidir.

7.1.          1/1/2006 Tarihinden İtibaren İhraç Edilenlerin Vergilendirilmesi

1/1/2006 tarihinden itibaren yurt içinde ihraç edilen özel sektör tahvil/bono faiz gelirleri ve alım-satım kazançları aynı durumdaki Devlet tahvili/Hazine bonosu gelirleri gibi vergilendirilmektedir.

7.2.          1/1/2006 Tarihinden Önce İhraç Edilenlerin Vergilendirilmesi

1/1/2006 tarihinden önce ihraç edilen özel sektör tahvil/bono faiz gelirleri ve alım- satım kazançları aynı durumdaki Devlet tahvili/Hazine bonosu gelirleri gibi vergilendirilmektedir.

Ancak, tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahviller ise, Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratları arasında tanımlanmış olmakla birlikte bahse konu tahviller geçici 67 nci madde kapsamına giren menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracı sayılmadığından, geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi değillerdir.

Bu çerçevede, tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirlerinin vergilendirilmesinde, 2011/1854 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile değişik 2009/14592 sayılı Kararnamede yer alan vade ve oranlar dikkate alınmak suretiyle Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi uyarınca  tevkifat yapılacaktır.

 

8.          MEVDUAT  FAİZLERİ

 

1/1/2013 tarihli ve 28515 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 24/12/2012 tarihli ve 2012/4116 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında yapılmış olan düzenlemeler çerçevesinde;

2013 takvim yılında elde edilen döviz tevdiat hesaplarına yürütülen faizler vadelere göre %18, %15 ve %13 oranlarında;

mevduat faizleri de vadelere göre %15, %12 ve %10 oranlarında tevkifata tabi olup, bu gelirler için yıllık beyanname verilmeyecektir.

9.          REPO GELİRLERİ

Repo işlemlerinden 2014 takvim yılında elde edilen gelirler % 15 oranında tevkifata tabi olup, bu gelirler için yıllık beyanname verilmeyecektir.

10.                  ÖZEL FİNANS KURUMLARINDAN ELDE EDİLEN GELİRLER

2014 takvim yılında elde edilen faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kar payları ile kar ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kar payları %15 oranında;

24/12/2012 tarihli ve 2012/4116 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında yapılmış olan düzenlemeler çerçevesinde katılım bankalarınca döviz katılma hesaplarına ödenen kar payları vadelere göre %18, %15 ve %13 oranlarında;

katılım bankaları tarafından katılma hesabı karşılığında ödenen kar payları da yine vadelere göre %15, %12 ve %10 oranlarında

tevkifata tabi olup, bu gelirler için yıllık beyanname verilmeyecektir.

11.                  VADELİ İŞLEM VE OPSİYON SÖZLEŞMELERİNDEN ELDE EDİLEN GELİRLER

Geçici 67 nci maddenin (13) numaralı fıkrasına göre, bankaların ve aracı kurumların taraf olduğu veya bunlar aracılığıyla yapılan; belirli bir vadede, önceden belirlenen fiyat, miktar ve nitelikte ekonomik veya finansal göstergeye dayalı olarak düzenlenenler de dahil olmak üzere, para veya sermaye piyasası aracını, malı, kıymetli madeni ve dövizi alma, satma, değiştirme hak ve/veya yükümlülüğünü veren vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri geçici 67 nci madde uygulamasında diğer sermaye piyasası aracı addolunacaktır.

Dolayısıyla, bankalar veya aracı kurumlar, bu nitelikte bir işlem yapmaları halinde; vadeli işlem veya opsiyon sözleşmesinin hükmünden yararlanıldığı anda, sözleşmeye baz alınan kıymetin piyasa fiyatına göre oluşan değeri ile işlem fiyatına göre oluşan değeri arasındaki fark üzerinden sözleşmenin sona erdiği tarih itibarıyla tevkifat yapacaklardır.

Ancak, 5615 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle yapılan düzenleme ile, Türkiye’de kurulu vadeli işlem ve opsiyon borsalarında 2008 yılı sonuna kadar yapılan işlemlerden elde edilen kazançlar için tevkifat oranı %0 olarak uygulanacak olup, söz konusu sözleşmelerin vadesinin 2009 ve sonraki yıllara sarkması durumunda da bu sözleşmelerden doğan kazançlar üzerinden %0 oranında tevkifat yapılacaktır.

Diğer taraftan, 12/1/2009 tarihli ve 2009/14580 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 1/1/2009 tarihinden itibaren Türkiye’de kurulu vadeli işlem ve opsiyon borsalarında hisse senedi veya hisse senedi endekslerine dayalı olarak yapılan vadeli  işlem ve opsiyon sözleşmeleri için geçerli oran %0 olarak belirlenmiş olduğundan, tam mükelleflerce 1/1/2009 tarihinden itibaren yapılan söz konusu işlemlerden elde edilen gelirlere % 10 yerine % 0’lık tevkifat oranı uygulanmakta olup, 27/9/2010 tarihli ve 2010/926 sayılı Bakanlar  Kurulu Kararı uyarınca da 1/10/2010 tarihinden itibaren tüm tam ve dar mükellef gerçek kişilerin söz konusu işlemlerden elde ettikleri gelirler %0 oranında tevkifata tabi tutulmaktadır.

Hisse senedi ve hisse senedi endekslerine dayalı olarak yapılanlar dışında kalan sözleşmelerden dar ve tam mükellef gerçek kişilerce elde edilen gelirler üzerinden ise 2006/10731 sayılı ve 2010/926 sayılı Bakanlar Kurulu Kararları gereğince % 10 oranında tevkifat yapılacaktır.

 

12.                  MENKUL KIYMETLER YATIRIM FONLARI İLE MENKUL KIYMETLER YATIRIM ORTAKLIKLARINDAN ELDE EDİLEN GELİRLER

5527 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanununun geçici 67 nci maddesinin (8) numaralı fıkrasında yapılan değişiklikle, Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul kıymetler yatırım fonları ile menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının kurumlar vergisinden istisna edilmiş olan portföy kazançları üzerinden yapılacak tevkifat uygulamasına borsa yatırım fonları, konut finansman fonları ve varlık finansman fonları da dahil edilmiştir.

Buna göre, Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul kıymetler yatırım fonları (borsa yatırım fonları ile konut finansmanı fonları ve varlık finansmanı fonları dahil ) ile menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının portföy işletmeciliği kazançları üzerinden;

1 ) Borsa yatırım fonları ile konut finansman fonları ve varlık finansman fonları için %0,

2) Yukarıdaki bentte sayılanlar dışında kalanlar için 1 Ekim 2006 tarihine kadar uygulanmak üzere % 10, 1 Ekim 2006 tarihinden itibaren uygulanmak üzere %0,

      oranında tevkifat yapılacaktır.

Yatırım Fonu Katılma Belgeleri ile Yatırım Ortaklıklarından elde edilen gelirler 1/10/2006 tarihine kadar Fon/Ortaklık bünyesinde vergilendirildiğinden, katılımcı bazında vergileme söz konusu değildir. Dolayısıyla, katılımcı bazında vergilendirmeye 1/10/2006 tarihinden itibaren başlanılmış olup, konuya ilişkin olarak 27/9/2010 tarihli ve 2010/926 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca söz konusu oran, söz konusu Bakanlar Kurulu Kararının yürürlük tarihi olan 1/10/2010 tarihinden itibaren tam ve dar mükellef gerçek kişiler için %10 olarak belirlenmiştir.

Yatırımcıların 1/10/2006 tarihinden önce iktisap ettikleri yatırım fonları katılma belgeleri için; Eylül ayının son işlem gününde ilgili yatırım fonu katılma belgesinin kapanış fiyatı, yatırım ortaklığı hisse senetleri için ise; bu hisse senetlerinin Eylül ayının son işlem gününde borsada oluşan ağırlıklı ortalama fiyatı, alış maliyeti olarak dikkate alınacaktır.

Sürekli olarak portföyünün en az %51’i İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım fonlarının bir yıldan fazla süreyle elde tutulan katılma belgelerinin elden çıkarılmasından elde edilen gelirler, tevkifat kapsamında olmayacaktır.

Menkul kıymetler yatırım fonlarının ilgili olduğu fona iadesi ve menkul kıymetler yatırım ortaklıkları hisse senetleri alım-satımından elde edilen gelirler için de yıllık beyanname verilmeyecektir.

Hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinin elden çıkarılmasından doğan gelirler ise 2012/3141 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı gereği geçici 67 inci madde kapsamında hisse senetlerinin tabi olduğu vergileme esaslarına tabi olduğundan, bu gelirler üzerinden % 0 oranda tevkifat yapılacak ve mükelleflerce bu gelirler için beyanname verilmeyecektir.

13.                  GEÇİCİ      67       NCİ     MADDE         KAPSAMINDAKİ    KAZANÇLARIN TİCARİ FAALİYET KAPSAMINDA ELDE EDİLMESİ

Geçici 67 nci madde kapsamında tevkifata tabi tutulan gelirlerin ticari faaliyet kapsamında elde edilmesi durumunda bu gelirler ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirileceğinden ticari kazançlarla ilgili olarak verilen beyannameye dahil edilecektir.

Beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan gelir vergisinden geçici 67 nci madde hükmü çerçevesinde tevkif edilen vergiler mahsup edilecektir. Mahsup sonrası kalan bir tutarın bulunması halinde bu tutar genel hükümler çerçevesinde red ve iade edilecektir.

14.                  İHTİYARİ BEYAN NEDİR, NEREYE, NASIL ve NE ZAMAN YAPILACAKTIR?

Gelir Vergisi Kanununun geçici 67 nci maddesi kapsamında tevkifata tabi tutulan ve yıllık veya münferit beyanname ile beyan edilmeyeceği belirtilen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından doğan kazançlar için dar mükellefler de dahil olmak üzere takvim yılı itibarıyla yıllık beyanname verilebilecektir.

Bu gelirlerin beyanı 269 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği ekinde yer alan “Gelir Vergisi Kanununun  geçici 67/11 inci Maddesine Göre İhtiyari Beyanda Bulunan Mükellefler İçin” düzenlenen yıllık gelir vergisi beyannamesiyle, izleyen yılın Mart ayının başından yirmi beşinci günü akşamına kadar yapılacaktır.

Geçici 67 nci madde kapsamında tevkif edilen vergilerin mahsup ve iadesine imkan sağlayan bu beyan ihtiyari bir beyan olup, bu imkandan yararlanılabilmesi için ihtiyari beyanın kanuni süresinde yapılması gerekmektedir. Süresi geçtikten sonra yapılan ihtiyari beyanlara dayanılarak işlem yapılması mümkün değildir.

İhtiyari beyan, tam mükelleflerce ikametgahlarının bulunduğu yer vergi dairesine, öteden beri mükellef olanlar için ise bağlı oldukları vergi dairesine yapılacaktır.

Dar mükellefler ise ihtiyari beyanlarını İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Boğaziçi Vergi Dairesi Müdürlüğü’ne yapacaklardır.

Söz konusu beyan sadece menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının alım- satımına ilişkin olarak yapılacak olup, faiz ve itfa gelirlerinin beyanı söz konusu değildir. Alım- satım işlemlerine ilişkin olarak beyan edilecek kazançlara uygulanacak oran, 2012/3141 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı gereğince, hisse senetlerine ve hisse senedi endekslerine dayalı olarak yapılan vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören aracı kuruluş varantları dahil olmak üzere hisse senetleri (menkul kıymetler yatırım ortaklıkları hisse senetleri hariç) ve hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinden elde edilen kazançlar için % 0, diğer kazançlar için % 10 olarak tespit edilmiŞtir.

Beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan vergiden yıl içinde tevkif edilen vergiler mahsup edilecektir. Mahsup ve mahsup sonrası kalan tutarın iade işlemleri 252 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğindeki açıklamalara göre yapılacaktır.

Mahsup ve iadenin yapılabilmesi için tevkif yoluyla kesilen vergilerin beyannameye dahil edilen kazançlara ilişkin olması şarttır.

TİCARİ KAZANÇLAR

 

 

1.1.                    TAM MÜKELLEFİYET

Gelir Vergisi Kanununun 3. maddesi hükmüne göre; aşağıda yazılı gerçek kişiler, tam mükellef olarak Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler:

  1. Türkiye’de yerleşmiş olanlar;
  2. Resmi Daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden bulundukları  memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla Gelir Vergisine veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler.)

Maddenin uygulamasında “Türkiye’de yerleşmeden” maksadın ne olduğu ise aynı Kanunun 4. maddesinde hüküm altına alınmıştır. Buna göre; aşağıda yazılı kimseler Türkiye’de yerleşmiş sayılır:

  1. İkametgahı Türkiye’de bulunanlar, (ikametgah, Medeni Kanunun 19’uncu ve müteakip maddelerine göre; bir kimsenin yerleşmek niyeti ile oturduğu yerdir.)
  2. Bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye’de oturma süresini kesmez.)

Gelir Vergisi Kanununun 3.ve 4. maddelerinde tam mükellefiyetin bu şekilde sınırları çizildikten sonra “Türkiye’de Yerleşme Sayılmayan Haller” başlıklı 5. maddesinde ise ;

maddede sıralanan ve T.C. vatandaşı olmayan yabancıların Türkiye’de altı aydan fazla kalsalar dahi yerleşmiş sayılmayacakları ve dolayısıyla tam mükellefiyet esasında vergilendirilemeyecekleri belirtilmiştir.

Buna göre;

–        Belli ve geçici görev veya iş için Türkiye’ye gelen iş, ilim ve fen adamları, uzmanlar, memurlar, basın ve yayın muhabirleri ve durumları bunlara benzeyen diğer kimselerle tahsil, tedavi, istirahat veya seyahat maksadıyla gelen yabancılar;

–        Tutukluluk, hükümlülük  veya hastalık gibi elde olmayan sebeplerle Türkiye’de alıkonulmuş veya kalmış olan yabancılar, Türkiye’de altı aydan fazla kalsalar dahi yerleşmiş sayılmayacaklar ve tam mükellef olmayacaklardır.

1.2.  DAR MÜKELLEFİYET

Gelir Vergisi Kanunu’nun 6. maddesinde Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişilerin sadece, Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilecekleri hüküm altına alınmıştır.

Bu kapsamda 210 no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar çerçevesinde; Gelir Vergisi Kanununun 3/2’nci maddesinde istisnai olarak tam mükellef sayılan bazı Türk vatandaşlarının, bulundukları yabancı ülkelerde gelir vergisine veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş olan kazanç ve iratlarının Türkiye’de ayrıca vergilendirilmeyeceği belirtildiğine göre; bu hükümden, yabancı ülkelerde çalışan Türk işçilerinin de yararlandırılmalarının, kanunun ruhuna uygun  düşeceğinden hareketle; çalışma veya  oturma izni alarak altı aydan daha fazla bir süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşlarının Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratları bakımından dar mükellefiyet esasında vergilendirilmeleri uygun görülmüştür.

2.              TİCARİ KAZANCIN TESPİTİNDE İNDİRİLECEK GİDERLER

Ticari kazancın tespitinde; safi kazanca ulaşmak için elde edilen hasılattan, Gelir Vergisi Kanununun 40. maddesi uyarınca indirilmesi kabul edilen giderlerin düşülmesi gerekmektedir. Söz konusu madde çerçevesinde indirilmesine imkân tanınan giderlere ilişkin açıklamalarımıza bu kısımda yer verilecektir.

2.1.          Ticari Kazancın Elde Edilmesi ve Devamı İçin Yapılan Genel Giderler

Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin birinci bendinde “ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin” safi kazancın tespitinde hasılattan indirilebileceği belirtilmekle birlikte bu giderlerin kapsamının ne şekilde belirleneceğine ilişkin vergi mevzuatımızda herhangi bir belirleme yapılmamıştır. Uygulamada bir giderin genel gider olarak dikkate alınması için aranılan en önemli şart; yapılan giderle ticari kazancın elde edilmesi veya devam ettirilmesi arasında bir illiyet bağının kurulabilmesidir. Diğer taraftan yapılan gider karşılığında gayrimaddi bir kıymetin iktisap edilmemesi ve giderin vergi kanunlarında yapılan diğer düzenlemeler gereğince maliyete dönüşme zorunluluğunun bulunmaması gerekmektedir.

Yapılan iş ve işletme ile ilgili olmak şartıyla genel giderlere şunları örnek verebiliriz.

–        Aydınlatma, ısıtma, su, elektrik, telefon giderleri,

–        İşyeri kirası, araç ve makine kiraları

–        Kırtasiye, temsil, ağırlama giderleri,

–        Reklam giderleri,

–        Doğrudan üretimde çalışmayan personel ücretleri,

–        Reklam giderleri,

–        Sigorta giderleri,

–        Maliyete eklenmesi zorunlu olmayan türden finansman giderleri,

–        Değeri  2013  yılı  için  800  TL’yi  aşmayan  demirbaş  alımları,  (01.01.2014  tarihi itibariyle de 800 TL)

–        İşle ilgili seyahat ve konaklama giderleri,

–        Pazarlama, satış ve dağıtım giderleri,

–        Yurt dışındaki kişilere ödenen komisyonlar, reklam giderleri, sorunlu ürün iadesi ve komisyon giderleri,

Diğer taraftan uygulamada genel gider olarak kabul edilmeyen giderlere; işletme sahibinin yakınlarının düğün veya cenazelerine çiçek göndermesi, vefat ve başsağlığı ilanları için yapılan harcamalar, çalınan para ve mal bedellerini örnek olarak verebiliriz.

2.1.1.    Götürü Gider Uygulaması

Ticari kazancın tespitinde, bir harcamanın gider olarak dikkate alınabilmesi, bu harcamanın Vergi Usul Kanununda yer alan belgelerden birisi ile tevsik edilmesine bağlıdır. Söz konusu kaidenin ticari kazançlar açısından istisnasına Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin birinci bendinin parantez içi hükmünde yer verilmiş bulunmaktadır. Buna göre, ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerinden döviz olarak elde ettikleri hasılatlarının binde beşini (% 05) aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü  olarak hesapladıkları giderlerini de indirebileceklerdir. Görüldüğü  üzere götürü gider uygulaması, mükelleflerin yurt dışındaki işleri ile ilgili olarak yaptıkları  giderlerden belgesi temin edilemeyenlerin, anılan faaliyetlerden elde edilen hasılatın binde beşini aşmamak üzere ticari kazançtan indirilmesi imkanını veren bir düzenlemedir. Buradan hareketle götürü gider düşülebilmesi için öncelikle harcamanın yapılmış ve işletmenin malvarlığında bir azalmanın meydana gelmiş olması gerekmektedir. Götürü gider uygulamasından yararlanmada yurt  dışında  döviz  cinsinden  elde  edilen  hasılatın  yurda  getirildiğinin  kambiyo  mevzuatı hükümleri çerçevesinde tevsiki şartı da aranmamaktadır.

Konuya ilişkin olarak dikkat edilmesi gereken bir  diğer  husus ise  götürü gider uygulamasının beyanname üzerinden değil, gider hesapları  ile ilişkilendirmek suretiyle yapılması gerekliliğidir. Maliye Bakanlığı’nın bu yöndeki görüşüne paralel yargı kararları da bulunmaktadır.

2.1.1.1.       Götürü Gider Uygulamasında Hasılat

Götürü gider uygulamasında yurt dışında elde edilen hasılatın ne şekilde belirleneceğine ilişkin açıklamalar ile konuya  ilişkin diğer açıklamalar 194 Seri  No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılmış bulunmaktadır. Bu açıklamalar çerçevesinde her bir faaliyet türü itibariyle hasılat aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

2.1.1.2.       İhracat Hasılatı

Her türlü ihracat ve yurt dışı taşımacılıktan döviz cinsinden sağlanan hasılat, götürü gider kaydına esas azami tutarın hesaplanmasında dikkate alınabilmektedir. Türk Lirası karşılığı yapılan ihracat hasılatı azami gider tutarının tespitinde dikkate alınmayacaktır. Ancak, Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyetine Türk Lirası karşılığı yapılmış ihracat, döviz cinsinden hasılat olarak kabul edilecektir.

İlgili mevzuat çerçevesinde yapılan serbest ihracat, kredili ihracat, konsinyasyon ve müşterek hesap yoluyla ihracat, prefinansman yoluyla ihracat, bedelli ticari numune ihracatı, serbest bölgelere yapılan ihracat ile sınır ve kıyı ticareti yoluyla yapılan ihracattan sağlanan hasılat götürü gider hesaplanmasına konu olabilecektir. Yurt dışında ortak olunan firmalara ayni sermaye olarak mal gönderilmesi şeklinde yapılan ihracat ile müteahhitlerin yurt dışındaki şantiyelerine şube, büro, temsilcilik ve acentalık gibi yerlere mal gönderilmesi durumunda da anılan mal bedelleri ihracat hasılatı kapsamında değerlendirilecektir.

Döviz olarak elde edilen ihracat hasılatının Türk Lirası karşılığının tespitinde, hasılatın kanuni defterlere kaydedildiği tarihte geçerli olan ve T.C. Merkez Bankasınca tespit ve ilan edilmiş döviz alış kurlarının esas alınması gerekmektedir.

Hasılatın kanuni süreden sonra kayıtlara intikal ettirilmesi halinde, götürü gider uygulamasında dikkate alınacak hasılat, kayıtlara intikal ettirilmesi gerektiği tarihteki kur üzerinden hesaplanacaktır. Dövizlerin yurda getirilmesi gerektiği tarihe kadar doğan kur farklarının ise bu uygulamada dikkate alınmayacağı tabiidir.

2.1.1.3.       Yurt Dışı Taşımacılık Hasılatı

Her türlü yurt dışı taşımacılık faaliyetinden döviz olarak sağlanan hasılat götürü gider uygulamasına konu olabilecektir. ‘Yurt dışı taşımacılık’ ifadesinden başlangıç veya bitiş noktasından herhangi biri veya her ikisi yurt dışında bulunan taşımacılık işlerinin anlaşılması gerekir. Yük taşımacılığının yanı sıra yolcu taşımacılığından sağlanan hasılat da götürü gider uygulamasına konu olabilecektir.

Döviz olarak elde edilen yurt dışı taşımacılık hasılatının Türk Lirası karşılığının tespitinde, hasılatın kanuni defterlere kaydedildiği tarihte geçerli olan ve T.C. Merkez Bankasınca tespit ve ilan edilmiş döviz alış kurları esas alınacaktır. Hasılatın kanuni süreden sonra kayıtlara intikal ettirilmesi halinde götürü gider uygulamasında dikkate alınacak hasılat, kayıtlara intikal ettirilmesi gerektiği tarihteki kur üzerinden hesaplanacaktır.

2.1.1.4.       Yurt Dışında  Yapılan İnşaat,  Onarma,  Montaj ve Teknik  Hizmetlerden Sağlanan Hasılat

Yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet faaliyetlerinde bulanan kurumlar, bu işlerinden elde ettikleri hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla götürü olarak hesapladıkları giderleri, söz konusu yurt dışı faaliyetlerinden sağlanan kazançlardan düşecekler ve kalan kısmı Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettireceklerdir.

İnşaat, onarma, montaj ve teknik hizmet faaliyetlerinde götürü gider uygulamasına esas alınacak hasılat, mükelleflerin bu faaliyetlerinden elde edilen ve genel esaslar çerçevesinde tevsik edilen döviz cinsinden yurt dışı hasılatı ifade etmektedir. Azami götürü gider tutarının hesaplanmasında, kazancın Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettirildiği tarihte geçerli olan T.C. Merkez Bankası döviz alış kuru esas alınacaktır. Buna göre, azami hizmet hasılatına söz konusu tarihteki döviz kurunun uygulanması suretiyle tespit edilecektir.

Yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve teknik hizmetlere ilişkin faaliyetlerin zararla sonuçlanmış olması götürü gider hesaplanmasına engel teşkil etmemektedir. Bu durumda, götürü olarak hesaplanan giderler, bu zararları artırıcı bir unsur olacak ve genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılacaktır.

Örnek:

Buket İnşaat Kollektif Şirketi, 2013 yılında döviz karşılığı yapılan ihracattan 8.000.000,- TL. hasılat elde etmiştir. Şirketin anılan yılda ihracat faaliyeti ile ilgili Gelir Vergisi Kanunu’nun 40’ıncı maddesinin birinci bendi kapsamına giren 85.000 TL gideri bulunmaktadır. Bu giderlerin 75.000 TL’lik kısmının belgesi temin edilememiştir. Bu durumda ticari kazançtan indirilebilecek götürü gider tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

–        Belgelendirilmiş giderler: 10.000 TL, Belgelendirilmemiş giderler: 75.000TL.

–        Toplam giderler: (10.000+ 75.000 =) 85.000 TL.

–        Belgesiz giderlere karşılık olmak üzere ticari kazançtan indirilebilecek götürü gider tutarı  (8.000.000x % 0.5=) 40.000 TL.

–        Kanunen kabul edilmeyen giderler (75.000 – 40.000 =) 35.000TL.

–        Ticari kazançtan indirilecek belgeli giderler ile götürü olarak  hesaplanan giderlerin toplamı (10.000 + 40.000 =) 50.000 TL.

2.1.2.    Çalışanların Yiyecek, Giyecek, Sigorta Prim vb. Giderleri

Gelir Vergisi Kanununun 40. maddesinin ikinci bendi hükmüne göre; işyerinde çalışan hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya işyerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (Bu primlerin ve aidatın istirdat edilmemek üzere Türkiye’de kâin sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla), 27’nci maddede yazılı giyim giderleri de ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınmaktadır.

İşverenlerce işyerinde ve işyerinin müştemilatında, hizmet erbabına yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler ücret sayılmakta ve ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebilmektedir. Bu şekilde işyerinde hazırlanan veya dışarıdan  getirilen  yemeklerin işyerinde ve işyerinin müştemilatında çalışanlara verilmesinde her hangi bir tutar sınırı olmaksızın belgelendirilmek şartıyla tamamı gider yazılabilmekte ve Gelir Vergisi Kanununun 23/8. maddesi gereğince işçilerin sağladığı bu menfaatler ücret olmakla birlikte vergiden istisna edilmiş bulunmaktadır. İşverenlerce işyerinde ve işyerinin müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda ise çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin, 2013 yılı için (KDV Hariç) 12,00 TL’ye (2014 yılı için 12,00 TL) kadar olan kısmı işçiler açısından ücret istisnasından faydalanabilmektedir. İşverenler bu tür ücret ödemelerini ise ücret bordrosuna dayanarak, genel hükümlere göre gider yazacaklardır. Lokantalar veya yemek verme hizmetini sağlayanlardan alınan faturalar, bu bordronun eki niteliğinde gider belgesi olarak kabul edilecektir.

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 88’inci maddesinde yer alan hüküm çerçevesinde Sosyal Güvenlik Kurumuna fiilen ödenmeyen Sosyal Güvenlik Primleri gelir vergisi ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak yazılamamaktadır. Gelir Vergisi Kanununun 40/2. maddesinin parantez içi hükmünde de “ödenen” ibaresine yer verilmek suretiyle sigorta primlerinin gider yazılabilmeleri için, ödenmiş olmaları şartı getirilmiş bulunmaktadır. Buna göre, Sosyal Güvenlik Primleri muhasebedeki dönemsellik ilkesi gereğince tahakkuk ettikleri dönemde (ticari kazancın tespiti açısından) gider yazılmalı, ödenmemesi halinde ise kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınmalıdır. Sigorta primleri bu nedenle, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın, fiilen ödendiği tarihte gider yazılır.

Sonuç olarak, hangi döneme ait olduğuna bakılmaksızın Sosyal Güvenlik Primleri hangi dönemde ödenmişler ise, o dönem matrahından indirim konusu yapılacaklardır. Ancak, Aralık ayına ait sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayında ödenmesi durumunda, bu primler dönemsellik ilkesi gereğince Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabilecektir. Öte yandan geçici vergi dönemleri itibarı ile vergi döneminin son ayına ait sigorta primleri bir sonraki ayda ödenmesi durumunda gider olarak dikkate alınabilecektir.

4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanunu’nun 49. maddesine göre; işsizlik sigortasına işverence ödenen primler kazancın tespitinde gider olarak kabul edilecek ve sigortalılarca ödenen primler ise gerçek ücretin hesaplanmasında gelir vergisi matrahından indirilebilecektir. Yine 4447 sayılı Kanun hükümlerine göre Kanunla Kurulu bir sosyal güvenlik kurumundan malullük veya emekli aylığı almakta iken, sigortalı olarak bir işyerinde çalışan ücretlilerden işverenlerce kesilen % 30 oranındaki ( ¼ sigortalı hissesi, ¾ işveren hissesi ) sosyal güvenlik destekleme primleri de gider olarak dikkate alınabilecektir.

Kanunun 40/2. maddesinde gider olarak dikkate alınabilecek giyim giderleri, sadece yine Gelir Vergisi Kanunu’nun 27. maddesinde sayılan şartları taşıyan kıyafet ve demirbaş eşya ile sınırlanmış bulunulmaktadır. Kanunun 27/2. maddesinde sayılan giyecekler ise; demirbaş olarak verilen, yani resmi ve özel müesseselerce çalışanlara işin gereği olarak verilen  ve bunların işten ayrılmaları halinde geri alınan giyim eşyalarıdır. Ancak maddede geçen “ geri alınan” ibaresini, gider yazılabilmesi için mutlaka geri alınması gerekir şeklinde yorumlamamak gerekmektedir. Burada önemli husus, giyeceklerin yapılan işin gereği olarak verilmesidir. (İş tulumları, eldivenler, koruyucu kask ve gözlükler gibi.)

2.1.3.    İşle İlgili Zarar-Ziyan ve Tazminatlar

İşletmede ödenen zarar, ziyan ve tazminatların gider yazılabilmesi için; öncelikle bu tür ödemelerin işle ilgili olması ile sözleşmeye veya yargı kararına ya da kanun hükmüne bağlı olarak yapılmış olması gerekmektedir. Bu bent hükmüne göre ödenen zarar, ziyan veya tazminatların gider yazılabilmesi için ödemenin;

  • Ticari faaliyetin normal gerekleri çerçevesinde doğmuş olması,
  • Sözleşmeye veya yargı kararına ya da kanun hükmüne bağlı olarak yapılmış olması,
  • Mükellefin şahsi kusurundan kaynaklanmamış olması, gerekmektedir.

2.1.4.    Seyahat ve Konaklama Giderleri

Ticari kazancın tespitinde, işle ilgili ve yapılan işin önemi ve genişliği  ile  orantılı seyahat ve ikamet giderleri de, seyahat amacının gerektirdiği süreyle sınırlı olmak şartıyla gider olarak dikkate alınabilmektedir. Burada dikkat edilmesi gereken husus, yapılan seyahatin işle ilgili olması, seyahatin seyahat amacının gerektirdiği süreyi  aşmaması  ve  seyahatlerin işletmenin toplam iş hacmiyle orantılı olmasıdır. Bu kapsamda turistik mahiyetteki gezi harcamaları ile eşle çıkılan iş seyahatlerinde yapılan harcamaların eşe isabet eden kısmı gider olarak dikkate alınmaz.

2.1.5.    Taşıt Giderleri

Gelir Vergisi Kanununun 40. maddesinin beşinci bendi hükmüne göre; kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri de ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınmaktadır. Taşıtın işletmeye dahil olması kavramı bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerde, taşıtın bilançonun aktifinde yer almasını, işletme hesabı esasına göre defter tutulması halinde ise taşıtın işletme hesabı defterinin demirbaşlarının kaydedildiği sayfada yer almasını ifade etmektedir. Ayrıca amortisman defteri tutuluyor ise bu defterde de yer almalıdır.

Bu hüküm çerçevesinde mükellefler kiraladıkları veya işletmelerine ait olan ve işte kullanılan araçları için yaptıkları harcamalarının tamamını gider olarak dikkate alabileceklerdir.

Bu bent kapsamındaki giderler, genel olarak taşıtların tamir, bakım, sigorta, yakıt ve benzeri cari giderleridir.

2.1.6.    Ayni Vergi, Resim ve Harçlar

Mükellefler, işletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi  ayni vergi, resim ve harçları da doğrudan gider yazabileceklerdir. Bu kapsamda maddede ismen sayılan vergilerin yanı sıra banka ve sigorta muameleleri vergisi ile emlak vergileri de gider olarak yazılabilecektir.

Her ne kadar bu bent hükmüne göre motorlu taşıtlar vergisi gider yazılabilmekle birlikte, Motorlu Taşıtlar Kanunu’nun 14. maddesi hükmü uyarınca motorlu araçlardan sadece II Sayılı Tarifede yer alan minibüs, otobüs ve benzerleri, kamyon, kamyonet, çekici v.b. ile ticari maksatla kullanılan uçak ve helikopterler ile taşıt kiralama faaliyeti ile uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtlar için ödenen motorlu taşıtlar vergisi gider yazılabilecek, bunun dışında kalan I,III ve IV Sayılı Tarifelerde sayılan taşıtlar (örnek; binek otomobili, motorsiklet vb.) için ödenen vergiler gider yazılamayacaktır.

2.1.7.    Amortismanlar

Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin yedinci bendi hükmüne göre; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar gider yazılabilmektedir. Bu bende göre gider yazmanın tek sınırlaması amortismanın Vergi Usul Kanunda yer alan oran ve şartlar dahilinde ayrılmış olmasıdır. Bu tutarı aşan kısım ise kanunen kabul edilmeyen gider olacaktır.

İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle VUK’nun 269’uncu maddesi gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin tespit edilen değerinin, Vergi Usul Kanunundaki esaslar çerçevesinde yok edilmesi amortisman konusunu oluşturmaktadır.

Amortisman Ayırma Şartları ;

–     İşletmede bir yıldan fazla kullanılabilir olması,

–     Yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunması,

–     Değerleme gününde envantere dahil ve kullanıma hazır olması,

–     İktisadi kıymetin değerinin (2013 yılı için) 800 TL’yi (2014 yılı için de 800 TL) aşması. İşletmede kullanılan ve değeri 2013 yılı için 770 TL’yi aşmayan alet ve demirbaşlar amortismana tabi tutulmayarak doğrudan doğruya gider yazılabilir. İktisadi ve teknik bakımdan bütünlük gösterenlerde bu sınır topluca dikkate alınır.

Özellik Gösteren Konular :

–        01.01.2004 tarihinde itibaren satın alınan ATİK’ler için 333, 339, 365 ve 389 no’lu VUK Genel tebliğlerinde yer alan faydalı ömür süreleri ve amortisman oranları esas alınarak amortisman ayrılacaktır.

–        VUK 320. maddesi hükmüne göre; “Amortismanın herhangi bir yıl ayrılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir şekilde yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.” Bu hüküm çerçevesinde 333, 339, 365 ve 389 no’lu VUK Genel tebliğlerinde yer alan oranlardan daha az oranda amortisman ayırmak suretiyle amortisman süresinin uzatılması mümkün bulunmamaktadır. Uzatıldığı takdirde bu yıllara isabet eden amortismanlar vergi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınmayacaktır.

–        5228 Sayılı Kanununla VUK’nun mükerrer 315 inci maddesinde yapılan değişikliğe göre; “Azalan bakiyeler usulünde amortisman oranı % 50’yi geçmemek üzere normal amortisman oranının iki katıdır.” Bu nedenle, mükelleflerin azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayırma yöntemini seçmeleri durumunda, ayrılabilecek amortisman oranı % 50’yi geçemeyecektir.

–        5228 Sayılı Kanunla 3100 Sayılı Kanunun 7 nci maddesinin (1) numaralı fıkrasında yapılan değişiklikle; mükellefler kullanmak üzere satın aldıkları ödeme kaydedici cihazlar için %100 oranında amortisman ayırabileceklerdir. Bu şekilde kullanılmak üzere alınan ödeme kaydedici cihazlarının maliyet bedelinin tamamı alındığı dönemde gider yazılmış olacaktır.

2.1.8.    İşveren Sendika Aidatları

İşverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatlar da ticari kazancın tespitinde dikkate alınabilecek bir diğer gider unsuru olmaktadır. Ancak anılan aidatların gider olarak kabul edilebilmesi için; ödenen aidatın bir aylık  tutarının,  işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşmaması gerekmektedir. (maddede geçen çıplak ücret; fazla mesai, prim, ikramiye, sosyal yardım gibi ek ödemeleri ihtiva etmeyen ücrettir. Çıplak ücretin brütlerinin aylık toplamının 30’a bölünmesi suretiyle ilgili ay için gider yazılabilecek aidat tutarı bulunur.)

Bentte yer alan hükümden de anlaşılacağı üzere, aidatların gider yazılabilmesi  için aidatın ilgili olduğu yılda sendikaya ödenmesi ve işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşmaması gerekmektedir. Sendika aidatlarının, işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşması halinde ise, aşan kısım gider olarak dikkate alınmayacaktır.

Bu kapsamda işverenlerin üyesi bulunduğu ve işveren sendikası benzeri TUSİAD, MÜSİAD vb. derneklere yapmış oldukları aidat ödemelerinin gider olarak kabul  edilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Konuya ilişkin olarak Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’nca verilen 19.02.2009 tarih ve B.07.1.GİB.04.99.16.01/2-sayılı muktezada da “derneğin faaliyetlerinin devamı için derneğe ödemiş olduğunuz aidat ve faaliyet amaçlı diğer giderlerin kurum kazancınızın elde  edilmesi ile  sıkı sıkıya bağlı olmaması nedeniyle, söz konusu  ödemelerin kazancınızın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün değildir” şeklinde görüş bildirilmiştir. Ancak yasal zorunluluk çerçevesinde İTO, ATO vb. ticaret odalarına yapılan aidat ödemeleri ticari kazancın tespitinde gider olarak kabul edilecektir.

2.1.9.    Bireysel Emeklilik Sistemine Ödenen Katkı Payları

Gelir Vergisi Kanununun 40. maddesine 4697 sayılı Kanunla eklenen dokuzuncu bent hükmüne göre; işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları da gider olarak yazılabilecektir. Bu madde kapsamında işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen ve gider olarak dikkate alınacak katkı paylarının tutarı, Gelir Vergisi Kanununun 63/3. maddesinde yer alan sınırı bir başka deyişle, indirim konusu yapılacak prim, aidat ve katkıların toplamı ödendiği aya ait elde edilen ücretin % 10’unu ve asgari ücretin yıllık brüt tutarını aşamayacaktır. Aynı hüküm ücretliler tarafından ödenen katkı payı tutarı içinde geçerlidir. Hem işveren hem de ücretli tarafından katkı payı ödenmesi ve toplam tutarın yukarıda belirtilen sınırı (ücretin %10`nu ve asgari ücret tutarı) aşması halinde, indirimin öncelikli olarak ücret matrahının tespitinde mi yoksa ticari kazancın tespitinde mi yapılacağı konusu taraflarca serbestçe belirlenebilecektir. Gider olarak dikkate alınacak tutarın tespitinde yıllık asgari ücret ve aylık ücret ifadelerinden brüt ücretin anlaşılması gerekmektedir.

Bilindiği üzere 6327 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun2 4 üncü maddesiyle 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (9) numaralı   bendinde   01.01.2013   tarihinden   itibaren   yürürlüğe   girmek   üzere   önemli   bazı değişiklikler yapılmıştır.

Buna göre 01.01.2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarının, ücretle ilişkilendirilmeksizin, ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilmesine imkân tanımaktadır.

Bu kapsamda indirim konusu yapılabilecek tutarın toplamı, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır. Gerek işverenler tarafından bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları, gerekse Gelir Vergisi Kanununun 63 üncü maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi kapsamında  indirim konusu yapılacak şahıs sigortaları prim ödemelerinin toplam tutarı, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin %15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını da aşamayacaktır.

Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (9) numaralı bendi kapsamında yapılacak indirim, işverenler tarafından hizmet erbabına yönelik olarak sadece bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarını içermekte olup, şahıs sigorta primlerini içermemektedir.

İşverenlerce ödenen şahıs sigorta primleri, işle ilgili olarak ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen ücret kapsamında olduğundan, Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin (1) numaralı bendi çerçevesinde genel gider olarak her hangi bir tutar ve oran sınırlaması olmaksızın indirim konusu yapılabilecektir.

Hem işveren tarafından bireysel emeklilik sistemine katkı payı ödenmesi hem de ücretli tarafından şahıs sigortalarına prim ödemesinin bulunması ve bunların toplam tutarının yukarıda belirtilen sınırı aşması halinde, indirimin öncelikli olarak ücret matrahının tespitinde mi yoksa ticari kazancın tespitinde mi yapılacağı konusu taraflarca, mükerrer indirime izin verilmeksizin, serbestçe belirlenebilecektir.

Örneğin:

Ücretlinin Kasım 2013 döneminde şahıs sigortalarına yaptığı prim ödemelerinin tutarı 200 TL’dir. Bu tutara ilave olarak ücretli tarafından 150 TL, işveren tarafından 150 TL olmak üzere bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payı tutarı 300 TL’dir.

Ücretli tarafından bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payı tutarı olan 150 TL hiçbir surette vergiye tabi ücret matrahından indirilemeyecektir.

Bu verilere göre;

Aylık Brüt Ücret                                                                                                                                                                             2.000 TL

Şahıs Sigortalarına Yapılan Prim Ödemesi (ücretli)                                                                                         200 TL

Bireysel Emeklilik Sistemi Katkı Payı Ödemesi (işveren)                                                                                             150 TL

Önceki Dönemlerde  (Ocak-Ekim/2013) İndirim  Konusu Yapılmış Toplam Tutar (Varsayılan)              600 TL

Brüt Ücretin % 15’i                                                                                                                                                          300 TL

İşverence ödenen katkı payı ile ücretli tarafından ödenen primlerin toplam tutarı 350 TL olmasına rağmen brüt ücretin %15’inin 300 TL olması nedeniyle, işçi ve işveren tarafından toplam indirilecek katkı payı tutarı 300 TL olacaktır.

İndirimde ücret matrahının tespitine öncelik verilmesi durumunda, ücretli tarafından ödenen prim tutarı 200 TL Gelir Vergisi Kanununun 63/3 üncü maddesi uyarınca, ücretin safi tutarının tespitinde indirim konusu yapılacaktır. Aynı dönemde işveren tarafından ödenen katkı payı tutarının ise sadece 100 TL’lik kısmı ücretle ilişkilendirilmeksizin ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilecektir. İşveren tarafından ödenen ancak Gelir Vergisi Kanununun 40/9 uncu maddesi uyarınca indirilemeyen 50 TL ise ücret olarak stopaj yoluyla vergilendirilmek suretiyle ticari kazancın tespitinde dikkate alınabilecektir. Asgari ücretin yıllık tutarı ayrıca dikkate alınacaktır.

Katkı paylarının ticari kazancın tespitinde dikkate alınabilmesi için; bireysel emeklilik şirketlerinin 4632 sayılı Kanunun 8 inci maddesinde yer alan hüküm uyarınca emeklilik branşında ruhsat almış şirketlerden olması gerekmektedir.

2.1.10.                   Fakirlere Yardım Amacıyla Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve Vakıflara Bağışlanan Temizlik, Giyecek ve Yakacak Gıda Maddeleri

Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedelleri ticari kazancın tespitinde gider olarak  indirim konusu yapılacaktır. 5281 sayılı Kanunla GVK’nun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (10) numaralı bendinde ve 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde yer alan “gıda maddelerinin” ibaresi, “gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin” şeklinde değiştirilmek suretiyle mükelleflerce fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara bağışlanan gıda maddelerinin yanı sıra temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin de maliyet bedellerinin 01.01.2005 tarihinden itibaren gider olarak matrahtan indirimine olanak sağlanmıştır.

Uygulamadan yararlanabilmek için gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin bağışının dernek veya vakfa yapılmış olması gerekmektedir. Ramazan ayında dağıtılan erzak paketlerinde olduğu gibi mükellefçe ihtiyacı bulunanlara doğrudan veya başka organizasyonlar aracılığıyla yapılacak anılan maddelerin yardımının yukarıda belirtilen maddeler kapsamında yapılmış bağış olarak değerlendirilmesi mümkün değildir. Bağışı kabul edecek dernek veya vakfın tüzüğünde veya senedinde ihtiyacı bulunanlara gıda yardımı yapabilmesine ilişkin hükümlerin bulunması gerekmektedir. Bununla beraber, dernek veya vakfın başka alanlarda da faaliyet gösteriyor olmasının, kamuya yararlı dernek veya vergiden muaf vakıf olup olmamasının uygulama açısından herhangi bir önemi bulunmamaktadır.

İndirim konusu yapılacak bağışlar, bağışa konu mal bedeli Vergi Usul Kanununun 232 nci maddesinde belirtilen fatura düzenleme sınırının altında kalsa dahi mutlaka fatura ile belgelendirilecek ve ayrıca taşıma için sevk irsaliyesi düzenlenecektir. Bağışlanan mala ilişkin bilgileri eksiksiz olarak içerecek fatura, bağış yapılan dernek veya vakıf adına düzenlenecektir.

Mal bedeli olarak faturada, bağışa konu malın maliyet bedeli (yüklenilen katma değer vergisi hariç) yazılı olacaktır. Faturada “İhtiyaç sahiplerine yardım şartıyla bağışlandığından KDV hesaplanmamıştır” ibaresinin yer alması zorunludur. Ticari işletmeye dahil malların (gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin) bağışlanması durumunda bu malların maliyet bedeli Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesi çerçevesinde gider kaydedilir. Bu işlem, faturanın bir yandan gelir bir yandan da gider kaydedilmesi suretiyle gerçekleştirilir. Bağışlanan maddelerin işletmeye dahil olmaması halinde ise, söz  konusu malın maliyet bedeli Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi çerçevesinde yıllık beyannamenin bağış ve yardımlara ilişkin bölümüne yazılarak gelir vergisi matrahının tespitinde indirim olarak dikkate alınacaktır.

2.1.11.                   Banka Kredileri Borçlarından Doğan Ancak Ödenmemiş Bulunan Faiz Tahakkukları

5228 Sayılı Kanunun 59 uncu maddesinin 1/c bendi hükmü ile VUK’nun 285 inci maddesinin birinci fıkrasında yer alan “Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir.” ibaresi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.”

5228 Sayılı Kanunun 59 uncu maddesinin 1/c bent hükmü ile VUK’nun 285 inci maddesinin birinci fıkrasında yapılan değişiklikle de, aynı maddenin 1/b bent hükmü ile VUK’ nun 281 inci maddesinin birinci fıkrasında yapılan ve önceki bölümde açıkladığımız değişikliğe paralel olarak yıllardır tartışıla gelen diğer bir konu daha açıklığa kavuşmuş olmaktadır.

Yapılan düzenleme ile bankalar tarafından kullandırılan kredilere yürütülen faizlerin değerleme günü itibariyle krediyi veren bankalar tarafından gelir, krediyi kullanan mükellefler tarafından da gider olarak kaydedilebileceği hususuna açıklık kazandırılmıştır. Bu  şekilde işleme taraf olan mükelleflerden birisi için gider oluşturan unsurun, diğer mükellef içinde gelir oluşturması kuralına uygun hükümler getirilmiş olmaktadır.

Bundan böyle finansman ihtiyaçlarını banka kredisi kullanmak suretiyle karşılayan mükellefler, banka kredisi borçları nedeniyle değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme ait tahakkuk etmiş ancak ödememiş bulundukları faizleri de gider olarak kurum kazancından indirebileceklerdir.

Örneğin; Bilanço esasına göre defter tutan Zeki beyin, ticari işletmesi için 01.07.2013 tarihinde almış olduğu 1 yıl vadeli banka kredisi dolayısıyla vade tarihi olan 01.07.2014 tarihinde defaten 120.000 TL faiz ödemesinde bulunacağı bir durumda, söz konusu faiz giderinin tamamı 2014 yılı kurum kazancının tespitinde değil, toplam faiz giderinin 01.07.2013 – 31.12.2013 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 TL 2013 yılı ticari kazancının hesabında, 01.01.2014 – 30.06.2014 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 TL 2014 yılı ticari kazancının hesabında gider olarak dikkate alınacaktır.

2.1.12.                  Elektrik, Su, Doğalgaz, Haberleşme Bedellerinin Gider Yazılmasında Ve KDV İndiriminde Özellikli Durumlar

2.1.12.1.     Tüketim Dönemi Bu Yıl Olmasına Karşın Faturaları İzleyen Yılda Gelen Elektrik, Su, Doğalgaz, Telefon vb. Giderlerinin Hangi Yıla Gider Yazılacağı ve KDV İndirimi Dönemi

Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 1 numaralı bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hükme bağlanmıştır. Ticari faaliyetle ilgili olarak yapılan ve indirimi mümkün olan giderler, ilgili bulunduğu yılın ticari kazancının tespitinde dikkate alınacaktır.

Ticari kazancın tespitinde tahakkuk esası geçerli olduğundan, bir giderin safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmesi için mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmiş olması yeterlidir. Bu kapsamda, 2013 yılında tüketilen elektrik, su, doğalgaz  ve  haberleşme hizmetlerine ilişkin bedeller, 31.12.2013 tarihi itibariyle tahakkuk etmiş olduğundan, bu giderlere ilişkin faturalar daha sonraki bir tarihte ( 2014 yılında ) düzenlenmiş olsa dahi, 2013 yılına ilişkin olarak beyan edilecek ticari kazancın tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.

Bununla birlikte, gider tutarının mükellefçe bilinememesi ve faturaların ilgili yıl hesaplarının   kapatılmasından   sonra   düzenlenmesi   halinde,   ilgili   yılda   indirim   konusu yapılamayan  söz  konusu  giderler  faturaların  düzenlendiği  döneme  ilişkin  ticari  kazancın tespitinde dikkate alınabilecektir.

Diğer yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29/1. maddesinde mükelleflerin vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla  hesaplanarak  düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer  vergisini  indirebilecekleri  hükme bağlanmış, maddenin 3. fıkrasında da indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceği hüküm altına alınmıştır.

Dolayısıyla, 2013 yılının son aylarında tüketilen elektrik, su, doğalgaz ve haberleşme hizmetlerine ait faturalar 2014 yılının Ocak-Şubat aylarında düzenlendiğinden, faturalardaki katma değer vergisinin, bu teslim ve hizmetleri satın alan mükelleflerce söz konusu belgelerin defterlerine kaydedildiği dönemde (2014 yılında) indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Maliye Bakanlığı’nın konuya ilişkin olarak çeşitli zamanlarda vermiş olduğu muktezalarda yukarıdaki açıklamalarımıza paralel görüşler içermektedir. Danıştay’ın da aynı yönde vermiş olduğu birçok karar mevcut bulunmaktadır.

2.1.12.2.     Elektrik,  Su,  Telefon  Ve  Doğalgaz  Bedellerinin  Süresinde  Ödenmemesi Nedeniyle Uygulanan Gecikme Zamlarının Gider Yazılması

Elektrik, su, telefon ve doğalgaz bedellerinin geç ödenmesi nedeniyle hesaplanan gecikme zamları bir sözleşmeye dayandıklarından bunların takip ve tahsili 6183 sayılı Kanun’a değil özel hukuk hükümlerine tabi olacaktır. Bu durumda bedelin geç  ödenmesi  nedeniyle ödenen gecikme zamları Gelir Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinin beşinci bendinin parantez hükmü kapsamında değerlendirilerek sözleşmeye dayanan tazminat olarak kabul edilecek ve safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınacaktır. Aynı kapsamda gecikme zamlarına ilişkin ödenen katma değer vergileri de indirim konusu yapılacaktır.

Nitekim konuya ilişkin olarak verilen bir Özelge’de “PTT ve TEAŞ gibi kurumların kamu kuruluşu olmasının bu kuruluşlara ait alacakların kamu alacağı niteliğinde olduğunu göstermeyeceği, bu kurumların alacaklarının 6183 sayılı kanuna göre takip ve tahsilinin mümkün olmadığı, elektrik, su ve telefon faturalarının süresinde ödenmemesi nedeni ile alınan gecikme zamlarının işle ilgili olarak mukavelenameye göre ödenen tazminat olarak nitelendirilmesi gerektiği ve kurum kazancının tespitinde gider olarak yazılmasının mümkün olduğu belirtilmektedir”

2.2.13.3.     Elektrik,              Su,Telefon ve                Doğalgaz Faturalarının Başkası Adına Düzenlenmesi

Bilindiği üzere kiralanan işyerlerine ait elektrik, su, telefon veya doğalgaz abonelikleri zaman zaman mal sahibi, eski kiracı, işletme sahipleri veya şirket ortakları adına olabilmektedir. Dolayısıyla ilgili idareler tarafından düzenlenen elektrik, su, doğalgaz ve haberleşme hizmetlerine ilişkin faturalar işletme adına değil sayılan kişiler adına düzenlenmektedir. Bu şekilde mükellef tarafından tüketime konu edilmekle birlikte faturası sayılan kişiler adına düzenlenen faturalara istinaden yapılan ödemelerin gider yazılıp yazılamayacağı ve aynı faturalarda yer alan KDV’lerin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı konuları uygulamada tereddüt yaratmaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun üçüncü maddesi vergilemede vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin esas olduğunu hüküm altına alınmıştır. Bu durumda elektrik, su, telefon ve doğalgaz harcamalarına ait faturaların işletme adına düzenlenmemiş olması bu harcamaların işletme için yapıldığı gerçeğini değiştirmez. Böylesi bir durumda olayın gerçek mahiyeti araştırılmalı iş, işletme ile ilgili olduğu tevsik edilen bu tür harcamaları gider olarak kabul etmek gerekir. Keza bu durumda bulunan harcamalar için ödenen katma değer vergilerinin de indirimini kabul etmek gerekir. Örneğin faturada yer alan adresin işyeri ile aynı adres olması ve hizmetten bu adreste yararlanmış olması şartıyla anılan harcamalar gider yazılabilir.

Konuya ilişkin olarak Maliye Bakanlığı’nca verilen bir Özelge de bu tür harcamalara ait katma değer  vergisinin indirim konusu yapılabileceği belirtilmiştir. Anılan Özelge’nin özeti aşağıdaki gibidir.

“……Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 34/1. maddesi ile yurt içinde sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin  alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinden ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedilmesi şartıyla indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Aynı kanunun 30/d maddesinde, gelir ve kurumlar vergisi kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisinin indirim konusu yapılmayacağı belirtilmiştir.

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1 maddesinde ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.

Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve  bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır denilmiş, bu olaya ilişkin  muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği belirtilmiştir.

Bu çerçevede, işyerinde kullanıldığı iddia edilen ancak başkası adına kayıtlı olan su, elektrik, telefon fatura bedellerinin faaliyette bulunulan işyerine ait olduğunun ve işle ilgili olarak kullanıldığının kesin delillerle ispatı halinde bu belgelere dayalı giderlerle ilgili olarak yüklenilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılması mümkündür”

Gelir İdaresi Başkanlığı’nca en kısa sürede çıkarılacak bir tebliğ veya sirkülerle konuya ilişkin tereddütlerin giderilmesi ve farklı uygulamaların sona ermesi mümkün olacaktır.

3.                TİCARİ KAZANCIN TESPİTİNDE GİDER KABUL EDİLMEYEN ÖDEMELER

3.1.          Gelir Vergisi Kanunu’nun 41. Maddesine Göre İndirilemeyecek Giderler

Ticari kazancın safi tutarının tespitinde gider olarak indirilemeyecek olan ödemeler ise Gelir Vergisi Kanununun 41. maddesinde düzenlenmiş olup bu giderlere aşağıda yer verilmiştir. GVK`nun 41 inci maddesinin ilk dört bendinde teşebbüs sahibi ile eşi ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar veya aldıkları sair iktisadi değerler ile teşebbüsten bu kişilerce yapılan bazı ödemelerin ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilemeyeceği hükme bağlanmıştır. Bu bentlerde yer alan düzenlemeler, işletmenin ticari varlığı ile işletme sahip ya da yakınlarının kişisel varlıklarının birbirinden ayrılması, ticari işletmeye ilişkin giderlerle, işletme sahip ya da yakınlarının özel tasarruflarının giderlerinin birbirinden ayrılması amacını taşımaktadır. 5615 sayılı kanunun 3. maddesiyle eklenen 5. bent hükmü ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda yer alan “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” uygulamasına paralel bir düzenleme getirilmiştir.

  1. Teşebbüs sahibi ile eşinin ve larının işletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıkları sair değerler (Aynen alınan değerler emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine ilave olunur.),

  1. Teşebbüs sahibinin kendisine, eşine, küçük çocuklarına işletmeden ödenen aylıklar, ücretler, ikramiyeler, komisyonlar ve tazminatlar,

  1. Teşebbüs sahibinin işletmeye koyduğu sermaye için yürütülecek faizler,

  1. Teşebbüs sahibinin, eşinin ve küçük çocuklarının işletmede cari hesap veya diğer şekillerdeki alacakları üzerinden yürütülecek faizler,

  1. (5615 sayılı kanunun 3 üncü maddesiyle eklenen bent Yürürlük; 1/1/2007 tarihinden geçerli olmak üzere 04.04.2007) Bu fıkranın 1 ilâ 4 numaralı bentlerinde yazılı olan işlemler hariç olmak üzere, teşebbüs sahibinin, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyatlar üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere uygun bedel veya fiyatlar ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel veya fiyat arasındaki işletme aleyhine oluşan farklar işletmeden çekilmiş sayılır.

         Teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dâhil yansoy ve kayın hısımları ile doğrudan veya dolaylı ortağı bulunduğu şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu  şirketlerin idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler ilişkili kişi sayılır.

         Bu bent uygulamasında, imalat ve inşaat, kiralama ve kiraya verme, ödünç para alınması veya verilmesi, ücret, ikramiye ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler, her hâl ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.

         İşletmeden çekilmiş sayılan farklar, ilişkili kişi tarafından beyan edilmiş gelir veya kurumlar  vergisi  matrahının  hesabında  dikkate  alınmış  ise  ilişkili  kişinin  vergilendirme işlemleri buna göre düzeltilir. İlişkili kişiler ve bu kişilerle yapılan işlemler hakkında bu maddede yer almayan hususlar bakımından, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesi hükmü uygulanır.

  1. Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar (Aktiflerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar cezai mahiyette tazminat sayılmaz.),

  1. Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin % 0’ı ( Yüzde Sıfır ) 3

  1. Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz, uçak ve helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanları,

  1. (6322 sayılı kanunun 6.maddesiyle düzenlenen bent; Yürürlük 15.06.2012) Kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan kısmı.

         Belirlenecek oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Bakanlar Kurulu, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

  1. Basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğacak maddi ve manevi zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri.

3.2.          Gelir Vergisi Kanununun 90. Maddesine Göre İndirilemeyecek Giderler

Gelir Vergisi Kanunu’nun “Matrahtan ve Gelir Unsurlarından İndirilemeyecek Giderler” başlıklı 90’ıncı maddesi hükmüne göre de; gelir vergisi ile diğer şahsi vergiler ve her ne şekilde olursa olsun vergi cezaları ve para cezaları, 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizler gelir vergisi matrahından ve gelir unsurlarından indirilemez.

Bakanlar Kurulu’na verilen oran belirleme yetkisi son olarak 90/1081 sayılı BKK ile % 0 (sıfır) olarak belirlenmiştir. Başka bir deyişle, yapılan harcamanın tamamı gider olarak düşülebilecektir. Ancak; 5727 sayılı Kanun’un 1. maddesiyle 19.05.2008 tarihinden geçerli olmak üzere “31.12.1960 tarih ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendinde belirtilen ilan ve reklam giderleri gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak gösterilemez.” hükmü getirilmiştir. Bu değişiklik 2 Seri nolu Kurumlar vergisi tebliğinin 6 numaralı bölümünün 4. Paragrafına “…19.05.2008 tarihinden itibaren yapılacak olan, her türlü alkol, alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamının, ticari kazancın ve kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır” şeklinde işlenmiştir. 22.09.2008 tarihinde ise Dn. Danıştay 4. Dairesi’nin 2008/3748 Esas Numaralı kararıyla anılan Tebliğ’in alkol ve alkollü içkilere ilişkin ilan ve reklam giderleri yönünden yürütülmesinin durdurulmasına oybirliği ile karar verilmiştir.

3.3.          Özel İletişim Vergileri

6802 Sayılı Gider Vergileri Kanunu’nun 39 uncu maddesinde düzenlenen ve 5228 Sayılı Kanunun 38 inci maddesi, 5335 sayılı Kanunun 28/f maddesi ve 5779 sayılı Kanunun 8/1-d maddesiyle kimi değişikliklere uğrayan “Özel İletişim Vergisi”, aynı maddenin son fıkrası hükmünde yer alan “Bu vergi, katma değer vergisi matrahına dâhil edilmez, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider kaydedilmez ve hiçbir vergiden mahsup edilmez” hükmü çerçevesinde gelir vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilmeyecektir. Dolayısıyla dönem içinde kanuni  defterlere ticari kazancın tespiti açısından gider yazılan özel iletişim vergilerinin gelir vergisi beyannamesinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak matraha eklenmesi gerekecektir.

Nitekim Maliye Bakanlığı’nca 14.10.2005 tarihinde yayınlanan 19 no’lu Kurumlar Vergisi Sirkülerinin 4. bölümünde de aynı hususa yer verilmiş bulunmaktadır. Örneğin; Bir işyerine ait sabit hatlı bir telefona ilişkin faturada haberleşme ücretinin 100 TL, özel iletişim vergisi tutarının 15 TL ve KDV tutarının ise 18 TL olduğu bir durumda gelir vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek azami tutar 100 TL olacaktır.

3.4.          Finansman Gider Kısıtlaması

6322 Sayılı Kanunun 6. maddesinde yer alan düzenlemeyle; vergi kanunlarının gider olarak düşülmesine izin vermediği harcamalar arasına bir yenisi daha eklenmiştir. Söz konusu madde ile Gelir Vergisi Kanunun 41. maddesinin birinci fıkrasının mülga 9 numaralı bendi yeniden düzenlenerek 1999-2004 yılları arasında uygulanan yabancı kaynaklara  gider kısıtlaması uygulaması bazı farklılıklarla yeniden yürürlüğe konulmuştur.

Finansman gider kısıtlaması uygulamasında  firmaların  finansman  ihtiyaçlarını borçlanma yerine öz kaynakları ile finanse etmek amacıyla, yatırımın maliyetine eklenenler hariç olmak üzere, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’una kadar olan kısmının (Bakanlar Kurulunca kararlaştırılması halinde) kazancın tespitinde gider olarak indirilemeyeceği hususu öngörülmektedir. Bu hükmün uygulanmasına ilişkin usul ve esasların belirlenmesi konusunda ise Maliye Bakanlığı’na yetki verilmektedir.

Düzenleme yabancı kaynak kullanımı öz kaynak tutarını aşan işletmeleri ilgilendirmekte olup, bu durumdaki işletmelerin öz kaynaklarını aşan yabancı kaynaklar için yapmış oldukları faiz, komisyon, kur farkı  ve benzeri ödemelerin belli bir kısmını gider yazamayacakları  ve uygulamanın 01.01.2013 tarihinde başlayacağı belirtilmiştir. Benzer düzenleme Kurumlar Vergisi Kanunun 11. maddesinde kurumlar vergisi mükellefleri için de yapılmıştır.

Finansman Gider kısıtlaması uygulaması enflasyon oranının yüksek  seyrettiği  1999- 2004 yılları arasında da bazı farklılıklarla yürürlükte olan bir müesseseydi. Ancak ülkemizin içinde bulunduğu ekonomik konjonktürde enflasyon oranı bahse konu yıllardaki kadar yüksek seyretmediğinden bu uygulamanın işletmeler  açısından  ilave bir  yükümlülük olması dışında hiçbir katkı sağlamayacağı görüşündeyiz. İşletmelerin faaliyet gösterdikleri sektörler itibariyle farklı yapıda olabilecekleri de göz önüne alındığında sermaye yapısı güçlü olmasına rağmen önceki yıl zararları nedeniyle özkaynakları zayıf görünen ancak aktif büyüklüğü yüksek şirketler bu uygulamadan olumsuz etkilenebilecektir.

Ancak her ne kadar finansman gider kısıtlaması uygulaması teorik olarak 01.01.2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olsa da bu satırların yazıldığı tarih itibariyle (02.02.2014) Bakanlar Kurulunca hâlihazırda finansman gider kısıtlaması oranı tespit edilip duyurulmadığı için fiilen uygulanma imkanı bulunmamaktadır.

3.5.          Diğer Kanunlarda Yer Alan Hükümler

–        Mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesapladıkları Katma Değer Vergisi ile İndirilecek Katma Değer Vergisi’ni gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak indiremeyecekleri, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 58. maddesinde hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 30. maddesinde yer alan düzenlemeler çerçevesinde kanunen kabul edilmeyen giderler üzerinden hesaplanan KDV’de gider olarak kabul edilmezken, binek otomobillerin alış faturasında yer alan ve indirim konusu yapılamayan KDV ise gider veya maliyet olarak dikkate alınabilecektir.

–        5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 88’inci maddesi gereğince, fiilen ödenmeyen sosyal güvenlik primleri gelir vergisi ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak yazılamamaktadır.

–        Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun “Gider Kaydedilmeme Hali” Başlığını taşıyan 14’üncü maddesi gereğince; Bu Kanuna bağlı (I) ve (IV) sayılı tarifelerde yer alan taşıtlardan (Ticari maksatla kullanılan uçak ve helikopterler ile taşıt kiralama faaliyeti ile uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtlar hariç) alınan vergi ve cezalar  ile  gecikme zamları gelir ve kurumlar vergilerinin matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez. Örneğin; binek otomobillere ve motosikletlere ilişkin olarak ödenen MTV’nin gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.

–        Kıdem tazminatları için ayrılan karşılıklar gider yazılamayacaktır. Kıdem tazminatı için karşılık ayrılması durumunda da bu tutar dönem matrahına ilave edilecek, sadece dönem içinde fiilen ödenen kıdem tazminatları gider yazılabilecektir.

–        6111 sayılı Bazı Kamu Alacaklarının Yeniden Yapılandırılması Hakkında Kanunun 9. maddesinin (1-b) bendi hükmüne göre; bu Kanunun 6, 7 ve 8. maddelerine göre, hesaplanarak veya artırılarak ödenen vergiler, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak kabul edilmez; indirim, mahsup ve iade konusu yapılmaz.

3.6.          Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Niteliğinde Olan Diğer Giderler

Gelir Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinde sayılmamasına karşın, aşağıda sayılan bazı giderlerin Maliye Bakanlığı’nca verilen çeşitli zamanlarda ticari kazancın tespitinde hasılattan indirilmesi mümkün değildir.

1-     Çalınma, kaybolma ve dolandırıcılık nedenleriyle doğan zararlar,

2-     Vadeli çekler için hesaplanan reeskontlar ile mevcut borç senetlerini reeskonta tabi tutmayıp, buna karşın alacak senetlerinin reeskonta tabi tutan kurumların hesapladıkları reeskontlar,

3-     İşletmede çalışan personelin ölümü durumunda ailesi ve çocuklarına kanuni zorunluluk olmaksızın verilen yardımlar,

4-     Vefat ilanları karşılığında verilen meblağlar ve çelenk masrafları,

5-     Uğraş konuları ile ilgili dernek veya birliklere ödenen masrafa katılma payları,

6-     Bir başka kişi veya kurum adına düzenlenmiş belgelere istinaden yapılan giderler,

7-     Yasal olarak azami had belirlenmiş giderlerde belirlenen hadleri aşan kısım (azami oranının üzerindeki herhangi bir oranda ayrılan amortismanlar, Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/8. maddesinde hüküm altına alınan haddin üstünde ödenen sendika aidatları vb.),

8-     Kanunen yasaklanmış faaliyetlerin yapılmasından kaynaklanan giderler (Rüşvet, yasa dışı örgütlere yapılan bağış ve yardımlar vb.),

9-     Maliyet olarak dikkate alınması gereken harcamaların doğrudan gider yazılması,

10-  Dönemsellik ilkesi gereği cari yıl haricindeki geçmiş veya gelecek yıllara ait giderler,

11-  Siyasi partilere ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10/1-c. maddesi kapsamına girmeyen diğer gerçek ve tüzel kişilere yapılan bağışlar,

12-  Kanunlarda düzenlenen özel haller hariç olmak üzere belgelendirilemeyen giderler,

13-  Nedeni bulunamayan sayım ve tesellüm noksanları,

14-  Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenmemiş bulunan karşılıklar.

3.7.          TİCARİ   BİLANÇOYA   DÂHİL   VADELİ   MEVDUAT   HESAPLARININ İŞLEMİŞ OLAN FAİZLERİ

5228 Sayılı Kanunun 59 uncu maddesinin 1/b bent hükmü ile VUK’nun 281 inci maddesinin birinci fıkrasında yer alan “Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir.” ibaresi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“Alacaklar mukayyet  değerleriyle değerlenir. Mevduat veya  kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.”

Yapılan bu düzenleme ile ticari işletmelerinin aktifine kayıtlı mevduat hesapları bulunan mükellefler, bu hesapları dolayısıyla vadesinde elde edecekleri faiz gelirinden değerleme gününe kadar oluşan kıst döneme  ait kısmı ilgili oldukları dönemde gelir yazmak suretiyle kurum kazançlarına dahil edeceklerdir. Bu değişiklik 01.01.2004 tarihinden itibaren  geçerli olmak üzere 31 Temmuz 2004 tarihinde yürürlüğe girmiş bulunmaktadır.

Örneğin; ( X ) Kollektif Şirketi’nin, 01.07.2013 tarihinde açtırmış olduğu 1 yıl vadeli mevduat hesabı dolayısıyla vade tarihi olan 01.07.2014 tarihinde 240.000 TL faiz geliri elde ettiği bir durumda söz konusu kazancın tamamı eskiden olduğu gibi 2014 yılı ticari kazancının tespitinde değil, toplam faiz gelirinin 01.07.2013 – 31.12.2013 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 120.000 TL 2013 yılı ticari kazancının hesabında, 01.01.2014 – 30.06.2014 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan

120.000 TL ise 2014 yılı ticari kazancının hesabında gelir olarak dikkate alınacaktır.

Ticari işletmeler aktifine kayıtlı repo hesapları için de aynı şekilde işlem yapacaklardır. Madde metninde özel finans kurumlarında bulunan mevduat hesaplarının değerleme günü itibariyle işlemiş olan faizlerinin (kar payları) ise ne şekilde hesaplanacağına dair bir düzenleme bulunmamaktadır.

Bu uygulama ticari işletmelerin aktifine kayıtlı vadeli  mevduat  hesaplarının  ve repo kazançlarının değerlemesine ilişkin olup, Gelir Vergisi Kanunu’nun “Menkul Sermaye İratları” başlıklı 75 inci maddesinin 7, 12 ve 14 üncü bentleri kapsamında gerçek kişilerin şahsi sermayeleri dolayısıyla elde ettikleri faiz gelirlerini kapsamamaktadır.

Dolayısıyla gerçek kişiler Gelir Vergisi Kanunu’nun “Menkul Sermaye İratları” başlıklı 75 inci maddesinin 7, 12 ve 14. bentleri kapsamında elde ettikleri; mevduat faizleri, özel finans kurumlarından elde edilen kar payları ve repo kazançları eskiden olduğu gibi vadesinde elde edilmiş sayılacak kıst getiri hesabı yapılmayacaktır.

4.              TİCARİ KAZANÇLARA YÖNELİK İSTİSNA VE MUAFİYETLER

4.1.          Yatırım İndirimi İstisnası:

Bilindiği üzere, Gelir Vergisi Kanunu’nun yatırım indirimini düzenleyen 19. maddesi 01.01.2006 tarihinden itibaren “5479 sayılı Kanun4” ile yürürlükten kaldırılmıştır.

Ancak, aynı Kanun ile kazanılmış hakları kısmen de olsa korunması maksadıyla Gelir Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 69. madde ile geçiş dönemi için düzenleme yapılmıştır. Buna göre, mükellefler 31.12.2005 tarihi itibarıyla mevcut olup, 2005 yılı kazançlarından indiremedikleri yatırım  indirimi istisnası tutarları ile bu tarihten önce başlayıp devam eden komple yatırımlar nedeniyle hesaplanan yatırım indirimi istisnası tutarlarını bazı şartlarla 2006, 2007 ve 2008 yıllarında indirim konusu yapmışlardır. Geçici 69. madde ile devreden yatırım indirimi haklarının sonraki dönem kazançlarından mahsubunun 3 yılla sınırlandırılmış olması, yasa ile tanınmış haklardan yararlanmaya hak kazanan ve hukuki güvenlik ilkesi uyarınca geleceğe dönük yatırım projeksiyonlarını yatırım indirimi istisnasından yararlanacağı varsayımıyla yapan mükelleflerin kazanılmış haklarına tecavüz olacağı gerekçesiyle Anayasa Mahkemesi’nde iptal davasına konu edilmiştir.

Anayasa Mahkemesi 15 Ekim 2009 tarihli toplantısında konuyu esastan görüşerek kararını vermiştir. Konuya ilişkin gerekçeli karar ise 08.01.2010 tarihinde Resmi Gazete’de yayınlanmış ve beraberinde birçok tartışmayı getirmiştir5.

Anayasa Mahkemesi 08.01.2010 tarihli Resmi Gazete yayımlanan 2009/144 sayılı Kararı ile Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 69. maddesinin birinci fıkrasının sonunda yer alan ve mükelleflerin 31.12.2005 tarihi itibarıyla mevcut olup, 2005 yılı kazançlarından indiremedikleri yatırım indirimi istisnasından yararlanma haklarını sadece 2006, 2007 ve 2008 yıllarıyla sınırlayan “sadece 2006, 2007 ve 2008 yıllarına ait” ibaresini  verginin  genellik, eşitlik, öngörülebilirlik ve  kamusal yetkinin kullanılmasında yükümlülere hukuksal güvenlik sağlayan yasallık ilkelerine aykırılık oluşturduğu gerekçesiyle iptal etmiştir.

İptal kararı sonrasında mükelleflerin devreden yatırım indirimi haklarının kullanımına ilişkin olarak Gelir İdaresince herhangi bir açıklama yapılmamış, ancak idare  2009  yılı  4. dönem geçici vergi beyannamesinde yatırım indirimi satırına yer vermeyerek, mükelleflerin yatırım indirimi haklarının 2009 yılı kazancından mahsup edilemeyeceği görüşünde olduğunu dolaylı yoldan belirtmiştir.

Bu noktada 2009 yılına ilişkin olarak ihtirazi kayıtla beyanname veren mükellefler dışında kalan mükellefler 2009 yılında söz konusu devreden yatırım indirimi haklarından yararlanamamışlardır. 2010 yılında ise geçici vergi beyannamesinde yatırım indirimi satırına yer verilmiş ve 2008 yılı  sonu itibariyle henüz yararlanamadığı  yatırım indirim hakkı  olan mükelleflerin 2010 yılı 1. geçici vergi döneminden itibaren söz konusu yatırım indirimi haklarından yararlanmasına imkân tanınmıştır. Bununla birlikte 2010/1 ve 2010/2 geçici vergi dönemlerinde İdare tarafından konuya ilişkin herhangi bir düzenleme veya açıklama yapılmadığından bu dönemde devreden yatırım indirimi haklarını kullanan mükellefler beyan ettikleri geçici vergi matrahına 2005 yılında geçerli vergi oranı olan %30’u uygulamışlardır. Dolayısıyla devreden yatırım indirimi hakkı bulunan mükellefler, yatırım indirimi sonrasında beyan edilecek bir kazancın bulunmaması durumunda anılan yatırım indirimi hakkından yararlanmışlardır. İndirim sonrası vergi matrahı oluşan mükellefler ise ödenecek vergi mukayesesi yapmak suretiyle yatırım indirimi hakkını kullanıp kullanmamaya karar vermişlerdir. 2010 yılı 3. geçici vergi dönemine kadar bu şekilde yürütülen uygulama 01.08.2010 tarih ve 27659 sayılı Resmi Gazete yayımlanan 6009 Sayılı Kanunla yeniden düzenlenmiştir.

Buna göre; Anayasa Mahkemesi kararı sonrasında oluşan yasal boşluğu gidermek maksadıyla 6009 sayılı Kanunun 5. maddesiyle; 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun geçici 69. maddenin birinci fıkrasının sonunda yer alan, “yine bu tarihteki mevzuat hükümleri (vergi oranına ilişkin hükümler dahil) çerçevesinde kazançlarından indirebilirler.” hükmü aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“ yine bu tarihteki mevzuat hükümleri (bu Kanunun geçici 61. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan vergi oranına ilişkin hüküm dahil) çerçevesinde kazançlarından indirebilirler. Şu kadar ki, vergi matrahlarının tespitinde yatırım indirimi istisnası olarak indirim konusu yapılacak tutar, ilgili yıl kazancının % 25’ini aşamaz. Kalan kazanç üzerinden yürürlükteki vergi oranına göre vergi hesaplanır.”

Görüldüğü üzere yapılan değişiklikle;

1-     İndirilemeyen ve sonraki dönemlere devreden yatırım indirimi istisnasından, yıl sınırlaması olmaksızın yararlanılmaya devam edilmesi sağlanmış, buna karşın vergi matrahının tespitinde yatırım indirimi istisnası olarak indirim konusu yapılacak tutara sınırlama getirilerek ilgili yıl kazancının yüzde 25’ini aşamayacağı,

2-     Yatırım indirimi istisnası düşüldükten sonra varsa kalan matrah üzerinden, gelir vergisi mükelleflerinin 31.12.2005 tarihinde yürürlükte bulunan vergi tarifesini (%20 – %40); kurumlar vergisi mükelleflerinin ise %30 kurumlar vergisi uygulamak suretiyle vergi hesaplayacaklarına ilişkin düzenlemeye son verilerek, yatırım indirimden fiilen yararlanılan cari dönemde geçerli vergi oranının uygulanması, (Gelir vergisi mükellefleri için %15 – %35); kurumlar vergisi mükellefleri için ise % 20 kurumlar vergisi)

3-     Geçici 69. maddenin birinci fıkrasının parantez içi hükmüne eklenen ibare ile geçmişteki uygulamaya paralel olarak Gelir Vergisi Kanununun geçici 61. maddenin ikinci fıkrasına göre 24.04.2003 tarihinden önce yapılan müracaatlara istinaden düzenlenen yatırım teşvik belgeleri kapsamında gerçekleşen yatırımlar üzerinden hesaplanan ve kazancın yetersiz olması nedeniyle sonraki dönemlere devreden yatırım indiriminden yararlanan kazançlar üzerinden dağıtılsın, dağıtılmasın % 19,8 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması hüküm altına alınmıştır.

Düzenleme ile kurum kazancından düşülecek yatırım indirimi istisnasının beyan edilen kazancın % 25’i ile  sınırlandırılması gündeme  gelmektedir. Bu düzenleme  ile  yıl yönünden yapılan sınırlamanın Anayasa Mahkemesi kararıyla iptalinin ardından benzer bir sınırlamanın oran yönüyle yapılmaya çalışıldığı görülmektedir. Bu düzenleme uyarınca, mükellefin devreden yatırım indirimi tutarı ne kadar yüksek olursa olsun yararlanacağı yatırım indirimi o yıla ait kurum kazancının % 25 ini aşamamaktadır.

Nihayetinde yapılan bu düzenlemeyi de Anayasa Mahkemesi 18 Şubat 2012  tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2012/20 sayılı Kararı ile iptal etmiş olup yine aynı mahkemenin 2012/9 sayılı Kararı ile iptal kararının Resmi Gazete’de yayımlanacağı güne kadar söz konusu hükmün yürürlüğünün durdurulması kararı verilmiştir.

Kararın konumuzla ilgili bölümü aşağıdaki gibidir.

“193 sayılı Kanun’un geçici 69. maddesinin birinci fıkrasına eklenen “Şu kadar ki, vergi matrahlarının tespitinde yatırım indirimi istisnası olarak indirim konusu yapılacak tutar, ilgili kazancın % 25’ini aşamaz.” biçimindeki cümle, 9.2.2012 günlü, E.2010/93, K.2012/20 sayılı kararla iptal edildiğinden, bu cümlenin, uygulanmasından doğacak sonradan giderilmesi güç veya olanaksız durum ve zararların önlenmesi ve iptal kararının sonuçsuz  kalmaması  için kararın Resmi Gazete’de yayımlanacağı güne kadar YÜRÜRLÜĞÜNÜN DURDURULMASINA, …….. 9.2.2012 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.”

Yürütmenin durdurulmasına yönelik Anayasa Mahkemesi Karar Resmi Gazete’de yayımlanmış bulunduğundan, söz konusu hükmün işlerliği kalmamıştır. Buna göre; kazanç yetersizliği nedeniyle önceki yıllardan devreden yatırım indirimi tutarları % 25 ile sınırlı olmaksızın kurum kazancından indirilebilecektir.

Başka bir ifadeyle Anayasa Mahkemesi kararı sonrasında 2011 ve 2012 dönemi için verilen beyannamelerde olduğu gibi 2013 dönemi için verilecek beyannamelerde  de mükellefler %25 ‘lik sınıra tabi olmaksızın yatırım indiriminden yararlanabileceklerdir.

4.2.          Serbest Bölgelerde Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun altıncı maddesinde 5084 sayılı Kanunla 06.02.2004 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“Serbest bölgeler gümrük bölgesi dışında sayılır. Bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümleri uygulanmaz.

Kullanıcıların tutmak zorunda oldukları defterler ile düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak, 4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun hükümlerine bağımlı olmaksızın düzenleme yapmaya Maliye Bakanlığı yetkilidir.

İşleticiler ve kullanıcılar yatırım ve üretim safhalarında Bakanlar Kurulunca belirlenecek vergi dışı teşviklerden yararlandırılabilir.”

Yapılan değişiklikle bu bölgelerde vergi mevzuatına ilişkin hükümlerin uygulamasına başlanılmış olup tam veya dar mükelleflerin bölgedeki gelir vergisi muafiyeti ortadan kaldırılmıştır.

Diğer taraftan 5084 sayılı Kanun 9. Maddesiyle Serbest Bölgeler Kanununa eklenen Geçici 3. Maddesi geçiş dönemini düzenlemektedir. Buna göre;

“Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin;

  1. a) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile  sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 31.12.1960 tarihli ve 193  sayılı  Gelir  Vergisi  Kanununun  94  üncü  maddesinin  birinci  fıkrasının  (6)  numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur.

  1. b) Bu bölgelerde istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler 31.12.2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesnadır. Ancak, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla ruhsatlarında belirtilen süre 31.12.2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihi dikkate alınır.

  1. c) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31.12.2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır.

Serbest bölgelerde faaliyette bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur.”

Kanun metninden açıkça görüleceği üzere istisna uygulamasında ikili bir ayırıma gidilmiştir. 06.02.2004 tarihine (bu tarih dahil) serbest bölgede faaliyet ruhsatı almış mükelleflerin serbest bölge faaliyetlerinden elde ettiği kazançlar ruhsat süresinin sonuna kadar gelir vergisinden müstesna tutulmuştur.

Diğer taraftan serbest bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin bu bölgede imal ettiği ürünlerin satışından elde ettiği kazançlar Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren vergileme döneminin sonuna kadar gelir vergisinden istisnadır. Görüleceği üzere ikili ayırıma giderek değişiklikten önce serbest bölge faaliyet ruhsatı alanların ruhsat tarihinin sonuna kadar bu bölgeden elde ettiği kazançlar ve değişiklikten önce veya sonra serbest bölge faaliyet ruhsatı alan mükelleflerin bu bölgelerde ürettiği ürünlerin satışından elde ettiği kazançlar gelir vergisinden istisna edilmiştir.

Son olarak 25 Kasım 2008 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 5810 sayılı “Serbest Bölgeler Kanunu ile Gümrük Kanununda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” ile Serbest Bölgeler  Kanunu’nun  geçici  3.  maddesinde  değişiklik  yapılmıştır.  Söz  konusu  değişiklik çerçevesinde; serbest bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az % 85’ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler Avrupa Birliği’ne tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar gelir vergisinden müstesna olacaktır.

Dolayısıyla, serbest bölgede faaliyette bulunan tüm mükellefler, 01 Ocak 2009 tarihinden itibaren, serbest bölgede ürettikleri ürünlerin FOB bedelinin en az % 85’ini ihraç ederlerse, bunların istihdam ettikleri personele ödeyecekleri ücretler vergiden istisna olacaktır. Bu istisna, ihracat şartını devam ettirdikleri müddetçe, 01 Ocak 2009 tarihinden Avrupa Birliği’ne tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar sürecektir. İhracat şartının sağlanıp sağlanılmadığına yıllık bazda bakılacaktır. Dolayısıyla, eğer ihracat şartının sağlanabileceği düşünülüyorsa, yılın ilk ayından itibaren, ücretlerde vergi istisnası uygulanabilir. Yıllık satış  tutarı bu oranın altında kalan mükelleflerden, zamanında tahsil edilmeyen vergiler, cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir.

4.3.          Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Yapılan Faaliyetler Sonucu Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna

Teknoloji Geliştirme Bölgeleri, yüksek ve ileri teknoloji kullanan ya  da  yeni teknolojilere yönelik firmaların, belirli bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da AR- GE merkez veya enstitüsünün olanaklarından yararlanarak teknoloji veya yazılım ürettikleri, geliştirdikleri, teknolojik bir buluşu ticari bir ürün, yöntem veya hizmet haline dönüştürmek için faaliyet gösterdikleri ve bu yolla bölgenin kalkınmasına katkıda bulundukları, aynı üniversite, yüksek teknoloji enstitüsü ya da AR-GE merkez veya enstitüsü alanı içinde veya yakınında; akademik, ekonomik ve sosyal yapının bütünleştiği siteyi veya bu özelliklere sahip teknoparkı ifade etmektedir.

4691 Sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun Destek ve Muafiyetler başlıklı 8.  maddesinde yer alan 3, 4 ve 5. fıkra hükümleri 5035 sayılı kanunla 01.01.2004 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yürürlükten kaldırılmış, yine aynı kanun yürürlük tarihi ile Geçici 2’nci madde yürürlüğe girmiştir. Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 6170 sayılı Kanunla değişik Geçici 2. maddesi hükmü aşağıda yer aldığı gibidir;

“Yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile Bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu Bölgedeki yazılım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31/12/2023 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.

Bölgede çalışan; AR-GE ve destek personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri, 31/12/2023 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. Muafiyet kapsamındaki destek personeli sayısı AR-GE personeli sayısının yüzde onunu aşamaz. Yönetici şirket, ücreti gelir vergisi istisnasından yararlanan kişilerin Bölgede fiilen çalışıp çalışmadığını denetler. Ancak, Bölgelerde yer alan girişimcilerin yürüttükleri AR-GE projesi kapsamında çalışan AR-GE personelinin, Bölgede yürüttüğü görevle ilgili olarak yönetici şirketin onayı ile Bölge dışında geçirmesi gereken süreye ait ücretlerinin bir kısmı gelir vergisi kapsamı dışında tutulur. Kapsam   dışında   tutulacak   ücret   miktarı,   Maliye   Bakanlığının   uygun   görüşü   alınarak hazırlanacak yönetmelikle belirlenir. Yönetici şirketin onayı ile Bölge dışında geçirilen sürenin Bölgede yürütülen görevle ilgili olmadığının tespit edilmesi halinde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezalardan ilgili işletme sorumludur.

Bu madde hükümleri TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesi yönetici şirketi, bu bölgede faaliyet gösteren Gelir ve Kurumlar Vergisi mükellefleri ile bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri  ile  ilgili  ücretleri bakımından da uygulanır.”

Geçici 2. maddeye eklenen 3. fıkra hükmü ile 01.01.2005’ten itibaren geçerli olmak üzere TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesi yönetici şirketi, bu bölgede faaliyet gösteren Gelir ve Kurumlar Vergisi mükellefleri  ile  bölgede  çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE  personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri bakımından da uygulanır hale getirmiştir.

Geçici 2. madde hükümleri uyarınca, teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin elde etmiş oldukları kazançların, gelir veya kurumlar vergisinden istisna olabilmesi için şu şartların varlığı gerekmektedir6;

–     İstisna uygulaması sadece  teknoloji geliştirme bölgelerinde ve  TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesi’nde ki yönetici şirketler ve bu bölgelerde faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin elde etmiş oldukları kazançlar için söz konusudur.

–     Bu bölgelerde faaliyette bulunan mükelleflerin bu bölgede yaptıkları yazılım ve AR- GE’ye dayalı  faaliyetlerinden elde edilen kazançlar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.

–     Teknoloji geliştirme bölgelerinde yazılım ve AR-GE’ye dayalı faaliyetlerinden elde edilen kazançlara ilişkin istisna 31.12.2023 tarihine kadar geçerli bir istisnadır.

–     Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personeli ve destek personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31/12/2023 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. Muafiyet kapsamındaki destek personeli sayısı AR-GE personeli sayısının yüzde onunu aşamaz. Yönetici şirket, ücreti gelir vergisi istisnasından yararlanan kişilerin bölgede fiilen çalışıp çalışmadığını denetler. Bölgede fiilen çalışmayanlara istisna uygulandığının tespit edilmesi halinde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezalardan yönetici şirket de ayrıca sorumludur.

4.4.          Eğitim Ve Öğretim İşletmelerinde Kazanç İstisnası

5228 Sayılı Kanunun 27 nci maddesi ile GVK’nun mülga 20 nci maddesi “Eğitim ve Öğretim İşletmelerinde Kazanç İstisnası” başlığıyla aşağıdaki şekilde yeniden düzenlenmiştir.

 “Okul öncesi eğitim, ilköğretim, özel eğitim ve orta öğretim özel okullarının işletilmesinden elde edilen kazançlar, ilgili Bakanlığın görüşü alınmak suretiyle Maliye Bakanlığının belirleyeceği usul ve esaslar çerçevesinde beş vergilendirme dönemi gelir vergisinden müstesnadır. İstisna, okulların faaliyete geçtiği vergilendirme döneminden itibaren başlar.”

5228 Sayılı Kanunla, Gelir Vergisi Kanunu’na eklenen 20 nci madde hükmü ile özel eğitim işletmelerinin kazançları faaliyete geçtiği vergilendirme döneminden itibaren 5 yıl süreyle gelir  vergisinden istisna edilmektedir. Söz konusu düzenleme 01.01.2004 tarihinden geçerli olarak yayımı tarihi olan 31.07.2004 tarihinde yürürlüğe girmiş bulunduğundan bu istisnadan 01.01.2004 tarihinden itibaren faaliyete geçen eğitim ve öğretim kurumları da yararlanabileceklerdir. Bu tarihten önce faaliyete geçmiş olan işletmelerin ise söz konusu istisnadan yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır. Bir başka deyişle, GVK’nun 20 nci maddesi ile KVK’nun 8 inci maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bent hükümleri, 1.1.2004 tarihinden önce faaliyete başlayan okulların işletilmesinden elde edilen kazançlar için uygulanamayacaktır.

Bilindiği üzere Beşinci Beş Yıllık Kalkınma Planından başlamak üzere, özel okulların teşvik edilmesi bir devlet politikası olarak belirlenmiştir. Ancak gelinen noktada bu politikanın tam olarak hayata geçirilemediğini ve eğitimin birinci öncelik olmaya devam  ettiğini göstermektedir. Özel okulların teşvik edilerek sayılarının arttırılması suretiyle  Devletin üzerindeki malî yükün azaltılmasına bugün her zamankinden daha fazla ihtiyaç vardır.

Bu politika çerçevesinde düzenlenen bu madde ile okul öncesi eğitim, ilköğretim, özel eğitim ve orta öğretim özel okullarının işletilmesinden elde edilen kazançların 5 vergileme dönemi gelir vergisinden istisna edilmektedir.

5228 Sayılı Kanunla, Gelir Vergisi Kanunu’na eklenen 20 nci maddede yer alan istisnadan yararlanabilecek eğitim işletmeleri şunlar olacaktır.

1-     Okul Öncesi Eğitim Okulu: (1739 Sayılı Millî Eğitim Temel Kanunu’nun 19, 20 ve 21 inci maddelerine göre kurulan ve mecburi ilköğretim çağına gelmemiş çocukların eğitimini sağlayan okullar. )

2-     İlköğretim Okulu: (1739 Sayılı Millî Eğitim Temel Kanunu’nun 22-25 inci maddelerinde belirtilen ve 6-14 yaşlarındaki çocukların eğitim ve öğretimini sağlayan okullar.)

3-     Orta Öğretim Okulları: (1739 Sayılı Millî Eğitim Temel Kanunu’nun 26-30 uncu maddelerinde belirtilen ilköğretime dayalı, en az üç yıllık öğrenim veren genel, mesleki ve teknik öğretim okullar.)

4-     Özel Eğitim Okulları: (Engelliler için açılan okul öncesi, ilköğretim ve ortaöğretim okulları.)

Yukarıda belirtilenlerin dışında kalan; öğrencileri istedikleri derslere yetiştirmek, bilgi düzeylerini yükseltmek amacıyla faaliyet gösteren dershaneler ile kişilerin sosyal, kültürel  ve  mesleki  alanlarda  bilgi,  beceri,  yetenek  ve  deneyimlerini  geliştirmek  veya serbest zamanlarını değerlendirmek üzere faaliyet gösteren özel öğretim kurumları (üniversiteye veya Anadolu liselerine hazırlık kursları, bilgisayar kursları, şoför okulları, dans, bale ve mankenlik okulları gibi) ile öğrenci etüt eğitim merkezlerinin işletilmesinden elde edilen kazançların bu maddede yer alan istisnalardan yararlanması söz konusu olmayacaktır.

Kreş ve gündüz bakımevi işletilmesinden elde edilen kazançların GVK 20 inci maddede yer alan eğitim öğretim kazançları istisnasından yararlanamayacağı hususunda verilen bir muktezada7 ise aşağıdaki görüşe yer verilmiştir.

” 254 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde, söz konusu istisna kapsamında yer alan, okul öncesi eğitim okulunun, 1739 sayılı Milli Eğitim Temel Kanununun 19, 20 ve 21 inci maddelerine göre kurulan ve mecburi ilköğretim çağına gelmemiş çocukların eğitimini sağlayan okulları ifade ettiği belirtilmiştir.

1739 sayılı Kanunun 21 inci maddesine göre, okul öncesi eğitim kurumları, bağımsız anaokulları olarak kurulabileceği gibi, gerekli görülen yerlerde ilköğretim okuluna bağlı anasınıfları halinde veya ilgili diğer öğretim kurumlarına bağlı uygulama sınıfları olarak da açılabilir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, kreş ve gündüz bakımevinin okul öncesi eğitim okulu çerçevesinde değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, kreş ve gündüz bakımevi işletilmesinden elde edilen kazançların Gelir Vergisi Kanununun 20 inci maddesinde yer alan eğitim öğretim kazançları istisnasından yararlanması mümkün değildir.”

İstisna, okulların faaliyete geçtiği vergilendirme döneminden başlamak üzere 5 vergilendirme döneminde uygulanacaktır. Örneğin, 21.08.2013 tarihinde faaliyete geçen bir ilköğretim okulu için, mükellefin bu tesisin işletilmesinden 2013-2017 vergilendirme dönemlerinde elde ettiği kazançları için istisnadan yararlanabilecek, 2018 ve izleyen yıllarda elde edeceği kazançlar ise genel esaslar çerçevesinde gelir ve kurumlar vergisine tabi hale gelecektir.

Öte yandan, eğitim tesislerinde yer alan kantin, büfe, kafeterya, kitap satış yeri gibi tesislerin gerek bizzat işletilmesinden gerekse kiraya verilmesinden elde edilen  kazançlara istisna uygulanmayacaktır. Ancak, taşıma, yemek ve yatma bedelinin okul ücretine dahil olduğu durumlarda bu faaliyetler de eğitim faaliyetleri içinde kabul edilerek istisna uygulamasına konu olabilecektir. Söz konusu faaliyetlerin okul işletmecisi tarafından sağlanmaması halinde ise bu faaliyetlerden elde edilen kazançlar için istisna uygulanmayacaktır.

Diğer taraftan 5228 Sayılı Kanununun 31.07.2004 tarihinden itibaren yürürlüğe giren Geçici 1 inci maddesi hükmü çerçevesinde;

“1.1.2004 tarihinden önce faaliyete geçen özel kreşler, anaokulları ve meslek teknik okulları ile kalkınmada öncelikli yörelerde açılan özel okullarla ilgili olarak, 8.6.1965 tarihli ve 625 Sayılı Özel Öğretim Kurumları Kanununun 3 üncü maddesinin bu Kanunla değiştirilmeden önceki hükmü uygulanır. Bu işletmelerden elde edilen kazançlar hakkında GVK’ nun 20 nci maddesi ile KVK’nun 8 inci maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bent hükümleri uygulanmaz.”

Bu hüküm çerçevesinde, 1.1.2004 tarihinden önce faaliyete geçen okullar ise eskiden olduğu gibi 625 Sayılı Özel Öğretim Kurumları Kanununun 3 üncü maddesinin bu Kanunla değiştirilmeden önceki hükmünden yararlanmaya devam edeceklerdir.

4.5.          Sergi ve Panayır İstisnası

Gelir Vergisi Kanunu’nun 30. maddesi çerçevesinde, dar mükellefiyete tabi olan mükelleflerin;

  1. Hükümetin müsaadesiyle açılan sergi ve panayırlarda yaptıkları ticari faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar (Türkiye’de başkaca iş yeri ve daimi temsilcileri bulunmamak şartıyla);

  1. Bu sergi ve panayırlarda yaptıkları serbest meslek faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar;

Gelir Vergisi’nden müstesnadır.

4.6.          Esnaf Muaflığı

4.6.1.              Esnaf  Muaflığına İlişkin Kanuni Düzenleme

Esnaf muaflığını düzenleyen GVK’nun 9. maddesinde 5615 ve 5766 ve son olarak 6322 sayılı kanunlar ile değişiklik ve eklemeler yapılmıştır. Kanun hükmünün yeni hali aşağıdaki gibidir.

“Ticaret ve sanat erbabından aşağıda yazılı şekil ve suretle çalışanlar gelir vergisinden muaftır.

  1. Motorlu nakil vasıtaları kullanmamak şartı ile gezici olarak veya bir işyeri açmaksızın perakende ticaret ile iştigal edenler (Giyim eşyalarıyla zati ve süs eşyaları, değeri yüksek olan ev eşyaları Pazar takibi suretiyle gıda bakkaliye ve temizlik maddelerini ve sabit iş yerlerinin önünde sergi açmak suretiyle o iş yerlerinde satışı yapılan aynı neviden malları satanlar hariç)
  2. Bir iş yeri açmaksızın gezici olarak ve doğrudan doğruya müstehlike iş yapan hallaç, kalaycı, lehimci, musluk tamircisi, çilingir, ayakkabı tamircisi, kundura boyacısı, berber, nalbant, fotoğrafçı, odun ve kömür kırıcısı, çamaşır yıkayıcısı ve hamallar gibi küçük sanat erbabı;
  3. Köylerde gezici olarak her türlü sanat işleri ile uğraşanlar ile aynı yerlerde aynı işleri bir iş yeri açmak suretiyle yapanlardan 47’inci maddede yazılı şartları haiz bulunanlar (51’inci madde şümulüne girenler bu muafiyetten faydalanamazlar);
  4. Nehir, göl ve denizlerde ve su geçitlerinde toplamı 50 rüsum tonilatoya (50 rüsum tonilato dahil) kadar makinesiz veya motorsuz nakil vasıtası işletenler, hayvanla veya bir adet hayvan arabası ile nakliyecilik yapanlar (Bu bentte yazılı ölçüler, birlikte  yaşayan  eşlerle velayet altındaki çocuklar hakkında veya ortaklık halindeki işletmelerde, bu kimselerin veya ortaklığın işlettiği vasıtalar toplu olarak nazara alınmak suretiyle tespit edilir);
  5. Ziraat işlerinde kullandıkları hayvan, hayvan arabası, motor, traktör gibi vasıtalar veya sandallarla nakliyeciliği mutat hale getirmeksizin ara sıra karşılığında eşya ve  insan taşıyan çiftçiler;
  6. Evlerde kullanılan dikiş, nakış, mutfak robotu, ütü ve benzeri makine ve aletler hariç olmak üzere, muharrik kuvvet kullanmamak ve dışarıdan işçi almamak şartıyla; oturdukları evlerde imal ettikleri havlu, örtü, çarşaf, çorap, halı, kilim, dokuma mamulleri, kırpıntı deriden üretilen mamuller, örgü, dantel, her nevi nakış işleri ve turistik eşya, hasır, sepet, süpürge, paspas, fırça, yapma çiçek, pul, payet, boncuk işleme, tığ örgü işleri, ip ve urganları, tarhana, erişte, mantı gibi ürünleri işyeri açmaksızın satanlar. Bu ürünlerin, pazar takibi suretiyle satılması ile ticarî, ziraî veya meslekî faaliyetleri dolayısıyla gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olanların düzenledikleri hariç olmak üzere; düzenlenen kermes, festival, panayır  ile  kamu kurum ve kuruluşlarınca geçici olarak belirlenen yerlerde satılması muaflıktan faydalanmaya engel değildir.
  7. İşletmelere ait atıkları mutat olarak veya belli aralıklarla satın alanlar hariç olmak üzere, bir işyeri açmaksızın kendi nam ve hesabına münhasıran kapı kapı dolaşmak suretiyle her türlü hurda maddeyi toplayarak veya satın alarak bu malların ticaretini yapanlara veya tekrar işleyenlere satanlar;
  8. (6322 sayılı kanunun 4.maddesiyle değişen bent; Yürürlük 15.06.2012) Bu Kanunun 47 nci maddesinde yazılı şartları haiz olanlardan kendi ürettikleri ürünleri satanlara münhasır olmak üzere el dokuma işleri, bakır işlemeciliği, çini ve çömlek yapımı, sedef kakma ve ahşap oyma işleri, kaşıkçılık, bastonculuk, semercilik, yazmacılık, yorgancılık, keçecilik, lüle ve oltu taşı işçiliği, çarıkçılık, yemenicilik, oyacılık ve bunlar gibi geleneksel, kültürel, sanatsal değeri olan ve kaybolmaya yüz tutan meslek kollarında faaliyette bulunanlar;
  9. (6322 sayılı kanunun 4.maddesiyle eklenen bent; Yürürlük 15.06.2012)Yukarıdaki bentlerde sözü edilen işlere benzerlik gösterdikleri Maliye Bakanlığınca kabul edilen ticaret ve sanat işleri ile iştigal edenler.

(5615 sayılı kanunun 1.maddesiyle değişen fıkra) (4.4.2007 tarihinden geçerli olmak üzere) Ticarî, ziraî veya meslekî kazancı dolayısı ile gerçek usulde Gelir Vergisine tâbi olanlar ile yukarıda sayılan işleri Gelir ve Kurumlar Vergisi mükelleflerine bağlılık arz edecek şekilde yapanlar esnaf muaflığından faydalanamazlar.

4.6.2.              5615 sayılı Kanun ile yapılan Değişiklikler Kapsamında 264 Seri Numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde Yapılan Açıklamalar

4.6.2.1.       Evlerde Kullanılması Esnaf Muaflığının Kaybedilmesine Engel Olmayacak Makine Ve Aletler

Gelir Vergisi Kanununun Esnaf Muaflığı başlıklı 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde yapılan değişiklikle, evlerde kullanılan dikiş, nakış, mutfak robotu, ütü ve benzeri makine ve aletler, muharrik kuvvet kapsamından çıkartılmış ve böylece söz konusu makine ve aletlerin kullanılmasının muafiyetten yararlanmaya engel olmaması sağlanmıştır.

Örneğin Bayan (A)’nın, evinde dikiş ve nakış makinesini kullanmak suretiyle imal ettiği örgü ve nakış işlerini satması faaliyeti, esnaf muaflığı kapsamında değerlendirilecektir.

Ancak, evlerde sanayi tipi veya seri üretim yapabilen makine ve aletleri kullanmak suretiyle kazanç elde edenler esnaf muaflığı kapsamında değerlendirilmeyecektir.

4.6.2.2.     Esnaf Muaflığı Kapsamında Evlerde Üretilebilecek Ürünler

Gelir Vergisi Kanununun Esnaf Muaflığı başlıklı 9 uncu maddesinin birinci fıkrasının

(6)   numaralı bendinde yapılan diğer bir düzenlemeyle, esnaf muaflığı kapsamında evlerde üretilebilecek malların sayısı artırılmış bulunmaktadır.

Mevcut bentte yer alan ürün çeşitlerine ilave olarak, kırpıntı deriden üretilen mamuller, tarhana, erişte, mantı, her nevi pul, payet, boncuk işleme, tığ örgü işleri gibi ürün ve mamullerin üretim ve satışıyla iştigal edenler de esnaf muaflığı kapsamına alınmıştır.

Muafiyet kapsamındaki ürünler, bentte yer alan ürünlerle sınırlı olmayıp bu ürünlere benzerlik gösteren diğer ürünleri aynı şartlarla üretip satanlar da esnaf muaflığı kapsamında değerlendirilecektir.

Örneğin Bayan (B) nin, evinde ürettiği tarhanayı, kurumlar vergisi mükellefi (Z) A.Ş.’ne satması halinde Bayan (B), elde ettiği bu gelir dolayısıyla esnaf muaflığı kapsamında değerlendirilecektir. Ancak (Z) A.Ş., Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında yer alan vergi tevkifatı yapacaklar arasında sayılmış olduğundan,  Bayan  (B)’ye yaptığı ödeme nedeniyle gider pusulası düzenlemek ve anılan maddenin (13) numaralı bendinin

(a)   alt bendi uyarınca da gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadır.

Diğer taraftan, anılan bentte sayılan emtianın imali için ödenen hizmet bedelleri  de (ücrete ilişkin unsurları taşımamak kaydıyla) bu bent kapsamında değerlendirilecektir.

4.6.2.3.     Evlerde Üretilen Ürünlerin Satışının Yapılacağı Yerler

Söz konusu bentte yapılan başka  bir düzenlemeyle de  emeğe dayalı  ürünlerin esnaf muaflığından  yararlananlarca  pazarlanmasında  kolaylık  sağlanmıştır.  Muafiyet  kapsamında bulunanlar,  evlerde  Kanunun  öngördüğü  makine  ve  aletler  dışında  başka  makine  ve  alet kullanmadan kendi el emekleriyle imal ettikleri ürünleri;

–     Bir işyeri açmaksızın,

–     Dernekler, vakıflar, sendikalar ve meslek odalarınca düzenlenenler dahil olmak üzere düzenlenen kermes, festival ve panayırlarda (Gelir ve Kurumlar Vergisi mükelleflerince düzenlenenler hariç),

  • Kamu kurum ve kuruluşlarınca geçici olarak belirlenen yerlerde satabilecekler ve esnaf muaflığından yararlanmaya devam edebileceklerdir.

Öte yandan evlerde üretilen ürünlerin; pazar takibi suretiyle satışını yapanlar, Gelir ve Kurumlar Vergisi mükelleflerince düzenlenen kermes, festival ve panayırlarda satışını yapanlar ile Kamu kurum ve kuruluşlarınca devamlılık arz edecek şekilde belirlenen yerlerde satışını yapanlar,  esnaf muaflığından faydalanamayacaktır.

4.6.2. 4.    Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu Maddesinin Uygulamasında Devamlılık Unsurunun Kaldırılması

Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin üçüncü fıkrasında, 5615 sayılı Kanunla değişiklik yapılmadan önce, esnaf muaflığı kapsamında sayılan işlerin gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine devamlılık ve bağlılık arz edecek şekilde yapılması halinde muafiyetin kaybedileceği hükmü yer almaktaydı. 5615 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle “devamlılık” ibaresi fıkra metninden çıkartılmıştır.

Buna göre, esnaf muaflığı kapsamında sayılan işlerin gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine bağlılık arz etmeyecek şekilde devamlı olarak yapılması muafiyetten yararlanmaya engel teşkil etmeyecektir.

Örneğin; Bayan (F), evinde tığ ile ürettiği dantelleri (X) firmasına satmakta ve bu faaliyeti (X) firmasına devamlı olarak yapmaktadır. Bayan (F), bu faaliyetinden dolayı esnaf muaflığından yararlanacak olup, (X) firması, Bayan (F)’ye yaptığı ödeme nedeniyle gider pusulası düzenlemek ve Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (13) numaralı bendinin

(a)   alt bendi uyarınca da  gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadır.

4.6.2.5.     Vergi Tevkifatı

Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin son fıkrasında, “Bu muaflığın, 94 üncü madde uyarınca tevkif suretiyle kesilen vergiye şümulü yoktur.” hükmü  yer  almakta  olup, anılan kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılanlar, esnaf muaflığından yararlananlara yaptıkları ödemeler üzerinden vergi tevkifatı yapmak zorundadırlar.

4.6.2.5.1.      Hurda Alımlarında Vergi Tevkifatı

Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu maddesine eklenen bent hükmü uyarınca, hurda metal, hurda plastik, hurda naylon, atık kağıt, hurda cam ile  atık şişeleri  ve benzerlerini  geçimini sağlamak üzere bir işyeri açmaksızın kendi nam ve hesabına münhasıran kapı kapı dolaşmak suretiyle toplayan veya satın alan kişiler esnaf muaflığından yararlanacaklardır. Söz konusu işlerin devamlı olarak yapılması ya da motorlu araç kullanılarak faaliyette bulunulması muafiyetten yararlanmaya engel teşkil etmeyecektir.

Ancak söz konusu mükelleflerden;

–     Ticari işletmelere ait  atıkları  mutad olarak veya  belli  aralıklarla  satın alanlar veya anlaşma yapmak suretiyle toplayıp satan kişiler,

–     Gelir ve Kurumlar Vergisi mükelleflerine bağlılık arz edecek şekilde yapanlar esnaf muaflığından yararlanamayacaktır.

Diğer taraftan Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin son fıkrasında, “Bu muaflığın, 94 üncü madde uyarınca tevkif suretiyle kesilen vergiye şümulü yoktur.” hükmü yer almaktadır.

Söz konusu hüküm uyarınca, esnaf muaflığından yararlananlardan hurda mal alımlarında Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (13) numaralı bendinin (b) alt bendi uyarınca, öteden beri % 2 oranında vergi tevkifatı yapılmaktadır.

Buna göre, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında belirtilen kişi veya kurumlar, aynı Kanunun 9 uncu maddesinin (7) numaralı bendi uyarınca esnaf muaflığından yararlananlara yaptıkları ödemeler üzerinden, önceden olduğu gibi % 2 oranında vergi tevkifatı yapmaya devam edeceklerdir.

Örneğin: Bay (A), kamyoneti ile kapı kapı dolaşmak suretiyle evlerden  veya sokaklardan topladığı veya satın aldığı hurdaları devamlı olarak hurda ticareti ile uğraşan (B) firmasına satmaktadır. Bay (A), bu faaliyetinden dolayı esnaf muaflığından yararlanacak olup

(B)  firması, Bay (A)’ya hurda bedeli karşılığı olarak yapacağı ödemeler nedeniyle gider pusulası düzenlemesi ve Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (13) numaralı bendinin (b) alt bendi uyarınca da  % 2 oranında gelir vergisi tevkifatı yapması gerekmektedir.

Bay (A) mal alış ve satışına ilişkin belgeleri istenildiği zaman ibraz etmek üzere saklamak zorundadır.

4.6.3.              6322 sayılı Kanun ile yapılan Değişiklikler Kapsamında 283 Seri Numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde Yapılan Açıklamalar

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun vergiden muaf esnafa ilişkin düzenlemelere yer verilen 9 uncu maddesinde son olarak 15.06.2012 tarihinde yürürlüğe giren 6322 sayılı Kanunun 4. maddesi ile bazı önemli değişikler yapılmış olup, bahse konu değişikliklere ilişkin açıklamalar  283   Seri   Numaralı   Gelir  Vergisi  Genel  Tebliği’nde   özetle   aşağıdaki   gibi yapılmıştır.

Maddenin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinde, “Bu Kanunun 47 nci maddesinde yazılı şartları haiz olanlardan kendi ürettikleri ürünleri satanlara münhasır olmak üzere el dokuma işleri, bakır işlemeciliği, çini ve çömlek yapımı, sedef kakma ve ahşap oyma işleri, kaşıkçılık, bastonculuk, semercilik, yazmacılık, yorgancılık, keçecilik, lüle ve oltu taşı işçiliği, çarıkçılık, yemenicilik, oyacılık ve bunlar gibi geleneksel, kültürel, sanatsal değeri olan ve kaybolmaya yüz tutan meslek kollarında faaliyette bulunanlar;” hükmü yer almakta olup, maddenin mülga ikinci fıkrasından sonra gelen üçüncü fıkrasında, ticarî, ziraî veya meslekî kazancı dolayısı ile gerçek usulde gelir vergisine tâbi olanlar ile yukarıda sayılan işleri gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine bağlılık arz edecek şekilde yapanların esnaf muaflığından faydalanamayacakları açıklanmıştır.

Konu ile ilgili olarak yayımlanan 283 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “2.2. Geleneksel, kültürel, sanatsal değeri olduğu ve kaybolmaya yüz tuttuğu belirlenen meslek kollarında faaliyette bulunanlarla ilgili esnaf muaflığının kapsamı” başlıklı bölümünde;

” Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin birinci fıkrasına 6322 sayılı Kanunla eklenen (8) numaralı bent hükmü uyarınca;

El dokuma işleri, bakır işlemeciliği, çini ve çömlek yapımı, sedef kakma ve ahşap oyma işleri, kaşıkçılık, bastonculuk, semercilik, yazmacılık, yorgancılık, keçecilik, lüle ve oltu taşı işçiliği, çarıkçılık, yemenicilik, oyacılık ve bunlar gibi geleneksel, kültürel, sanatsal değeri olan ve kaybolmaya yüz tutan meslek kollarında faaliyette bulunanlar esnaf muaflığından yararlanacaklardır.

Anılan meslek kollarında faaliyette bulunanların söz konusu muafiyetten yararlanabilmeleri için Gelir Vergisi Kanununun 47 nci maddesinde yazılı basit usule tabi olmanın genel şartlarını topluca taşımaları ve münhasıran kendi ürettikleri ürünleri satmak suretiyle faaliyette bulunmaları gerekmektedir.

Öte yandan, söz konusu meslek kollarında; devamlı veya arızi olarak, işyeri açılarak, motorlu araç kullanılarak, yardımcı işçi veya çırak çalıştırılarak faaliyette bulunulması muafiyetten yararlanmaya engel teşkil etmeyecektir.

Ancak, söz konusu meslek kollarında aşağıdaki şekilde faaliyette bulunulması halinde ise muafiyetten yararlanılması mümkün değildir:

–           Ticari işletmelere ait malları mutat olarak veya belli aralıklarla satanlar ile kendi ürettikleri ürünlerle birlikte başkalarına ait ürünleri de satanlar,

–           Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine bağlılık arz edecek şekilde faaliyette bulunanlar,

–           Ticarî, ziraî veya meslekî kazancı dolayısıyla gerçek usulde gelir vergisine tâbi olanlar…”

açıklamaları yer almaktadır.

Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin 8 numaralı bendi ile getirilen muafiyet hükmü ile geleneksel, kültürel, sanatsal değeri olan ve kaybolmaya yüz tutan meslek kollarında faaliyette bulunan küçük esnafın korunması amaçlanmıştır.

Dolayısıyla, yapılan faaliyetin;

–           Seri üretime imkân sağlayacak şekilde ticari bir organizasyon içinde yapılması,

–           Sanayi tipi makine ve aletler kullanılarak yürütülmesi,

–           Üretimin işçi ve usta vasıtasıyla yapılması (mesleğin devamı veya zorunlu nedenlerle işinde yardımcı işçi ve çırak kullanılması hariç),

–           Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine bağlılık arz edecek şekilde yapılması,

–           Başka bir faaliyetinden dolayı ticarî, ziraî veya meslekî kazancı dolayısıyla gerçek usulde gelir vergisine tâbi olunması,

hallerinde, Gelir Vergisi Kanununun 9 uncu maddesinin 8 numaralı bendinde yer alan muafiyet hükmünden faydalanılamayacaktır.

Diğer taraftan, halen basit veya gerçek usulde vergilendirilen ve söz konusu muafiyete ilişkin şartları topluca taşıyan mükelleflerden 31/5/2012 tarihli ve 6322 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin yürürlüğe girdiği 15/6/2012 tarihinden itibaren bir aylık bildirim  verme  süresi içinde (15/7/2012 tarihine kadar) bağlı oldukları vergi dairesine başvuranların mükellefiyetleri hükmün yürürlüğe girdiği 15/6/2012 tarihi itibarıyla, bu süreden sonra başvuran ve talepleri kabul edilenlerin mükellefiyetleri ise vergi dairesine yapılan başvuru tarihi itibariyle kapatılacaktır.

Muafiyete ilişkin şartları topluca taşıyanlardan muafiyet hükmünden faydalanmak istemediğini ilgili vergi dairesine yazı ile bildirenler ise durumlarına göre basit veya gerçek usulde vergilendirilecektir.

4.7.          PTT Acentelerinde Kazanç İstisnası

PTT acenteliği faaliyetinden elde edilen kazançlar, gelir vergisinden müstesnadır. Ancak bu kazanç istisnasının GVK’nun 94. madde uyarınca yapılan tevkifata etkisi yoktur.

 

5.              TİCARİ KAZANÇ İLE İLGİLİ ÖZELLİKLİ MUKTEZALAR

5.1.   Satın Alınan İkinci El Eşyaların Seyyar Olarak Veya İnternet Üzerinden Satışının Ticari Faaliyet Olarak Değerlendirileceği:

Plak ve radyo gibi elektrikle çalışan emtiaların, (eski, yeni veya kullanılmış olma ayrımına gidilmeksizin) seyyar olarak, tezgahta ya da internet üzerinden alım satımından elde edilen kazançların, 92/2683 ve 95/6430 sayılı Bakanlar Kurulu Kararları uyarına gerçek usulde vergilendirilmesi gerekmektedir.

5.2.   Bilgisayar Programcılığı Ve Yazılım Programı Pazarlama Faaliyetinden Elde Edilen Kazancın Ticari Kazanç mı Serbest Meslek Kazancı mı Olduğu:

Bilgisayar programcılığı ve yazılım programı pazarlama faaliyetinin ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi ve bu faaliyetler neticesinde elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanununun ticari kazançlara ilişkin hükümleri çerçevesinde vergiye tabi tutulması gerekmektedir.

Öte yandan, sadece bilgisayar programcılığı faaliyeti ile iştigal edilmesi halinde, bu faaliyetin serbest meslek faaliyeti olarak değerlendirileceği ve bu faaliyet  neticesinde  elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanununun serbest meslek kazançlarına ilişkin hükümleri çerçevesinde vergiye tabi tutulacağı tabiidir.

5.3.   Kiralanan İş Hanının Kısım Kısım Vergi Mükellefi Olan Kişi ve Şirketlere Kiraya Verilmesi Sonucu Elde Edilen Gelirin Vergilendirilmesi:

Kiralanan iş hanının kısım kısım vergi mükellefi olan kişi ve şirketlere kiraya verilmesi sonucu elde edilen gelir, bir ticari organizasyon çerçevesinde gayrimenkul kiralama ve kiraya verme işleri nedeniyle doğduğundan ticari kazanç yönünden mükellefiyet tesis ettirilmesi ve bu işlerden elde edilen kazançların diğer yükümlülükleriyle birlikte ticari kazanç olarak beyan edilmesi gerekmektedir. Söz konusu ticari faaliyet bakımından gayrimenkul sahibine ödenen kira ve ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan diğer ödemeler ticari kazancınızın tespitinde gider, tahsil edilen kira bedellerinin ise gelir olarak kaydedilmesi gerekmektedir.

Ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesi hükümleri gereği kiralama suretiyle temin edilen gayrimenkulün ticari işletmesine dahil olmayan bir şahıstan kiralanmış olması halinde, işhanı sahibine yapılan kira ödemeleri üzerinden (2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı gereği) %20 oranında vergi kesintisi yapılması ve muhtasar beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, kiraya verilen gayrimenkuller üzerinden tahsil edilen kira  gelirleri üzerinden vergi kesintisi yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

5.4.   Kat Karşılığı Arsa Tesliminde Arsa Sahibi Açısından, Vergiyi Doğuran Olayın Ne Zaman Vuku Bulacağı Ve Teslim Olunan Katların Hangi Maliyet Esasına Göre Hesaplanacağı:

Kanunda yer alan düzenlemelerden anlaşılacağı üzere, ticari kazancın tespitinde, dönemsellik ilkesi gereğince işletmenin sürekli kabul edilen ömrü belli dönemlere bölünür ve her dönemin faaliyet sonuçları diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanır. Gelir ve giderler tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilerek hasılat, gelir ve karlar aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılır. Tahakkuk ise gelirin ve giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmesini ifade eder.

Öte yandan, başkasının arsası üzerine inşaat yapanların arsa sahibine vermiş oldukları dairelerin inşası için yapmış oldukları harcamalarla, kendilerine ait daireler için yapmış oldukları harcamaların toplamı inşaat maliyetini verir. Müteahhide ait dairelerin maliyeti, toplam inşaat maliyetinin bu dairelere dağıtımı suretiyle bulunur. İnşaatın toplam maliyetinin arsa sahibine verilen dairelere isabet eden kısmı müteahhidin kendisine ait dairelerin arsa maliyetidir.

Bu itibarla, işletme tarafından müteahhide verilen arsa üzerine yapılan dairelerin inşası tamamen bitirilmediği müddetçe inşaat maliyeti oluşmayacağından, inşaatın devamı sırasında yapılan satışlar karşılığında alınan tutarların avans olarak değerlendirilmesi ve söz konusu dairelerin teslim edildiği dönem kazancına dahil edilmesi gerekmektedir.

5.5.   İşyerinde Kullanılan, Ancak Başkası Adına Kayıtlı Olan Su, Elektrik, Telefon vb. Faturalara Ödenen Giderlerle İlgili Olarak Yüklenilen Vergilerin İndirim Konusu Yapılıp Yapılamayacağı:

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği belirtilmiştir.

Bu çerçeve de; mükellef adına kayıtlı olmayan elektrik, su ve sabit telefon bedellerinin, faaliyette bulunulan işyerine ait olduğunun ve işle ilgili olarak kullanıldığının ilgili kurumlardan alınacak belgelerle tevsiki (kesin delillerle ispatı) halinde, kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi ve söz konusu ödemelere  ait KDV nin KDV Kanununun 29/1-a maddesi kapsamında indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

5.6.   Arsa Üzerine Yapılan Dairelerin İktisap Tarihinden Başlayarak, Dört Yıl İçinde Topluca Tek Satış İşlemi İle Satılması Halinde Bu Satıştan Elde Edilen Kazanç Değer Artışı Kazancı Kapsamında Olması:

Konuya ilişkin olarak verilen bir mukteza da özetle aşağıdaki görüşe yer verilmiştir. “Yukarıda yer alan kanun hükümleri ve açıklamalar uyarınca, şahsınıza ait dairelerin tapuya tescil edildiği 22.02.2006 tarihinin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekmekte olup, anılan gayrimenkulün fiili kullanım hakkının, tapuya tescil tarihinden önceki bir tarihte tarafınıza bırakıldığının ispatlanması halinde ise, iktisap tarihi olarak bu tarihin esas alınacağı tabiidir. Dolayısıyla, anılan gayrimenkullerin iktisap tarihinden başlayarak, dört yıl içinde topluca tek satış işlemi ile satılması halinde bu satıştan elde edilen kazanç değer artışı kazancı olacak iktisap tarihinden itibaren 193 sayılı Kanunun mükerrer 80 inci maddesinde belirtilen süreler geçtikten sonra elden çıkarılması halinde ise değer artışı kazancı doğmayacaktır.

Diğer taraftan, söz konusu gayrimenkullerin satışının ticari bir organizasyon içerisinde yürütülmesi veya bu tür organizasyon içinde yürütülmemekle beraber kazanç aynı kişiye farklı tarihlerde ve farklı kişilere aynı tarihte satılması veya birbirini izleyen yıllarda satılması durumunda ise yapılan satışlar devamlı olarak gayrimenkul alım-satım işiyle  uğraşıldığına karine teşkil edeceğinden, elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesi çerçevesinde ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. “

5.7.            İmar Uygulaması Nedeniyle Arsaya Dönüşen Gayrimenkullerin Satışından Elde Edilen Kazancın Vergilendirilmesi:

Satın alındığı tarihte arazi vasfına sahip bir arazinin imar geçmesi nedeniyle 5 adet arsaya dönüştüğünde, söz konusu arsaların, topluca veya tek tek satılması veya bu arsaların kat karşılığı müteahhide verilerek tarafınıza düşecek olan dairelerin topluca veya tek tek satılması halinde elde edilecek kazancın ne şekilde vergilendirileceği konusunda verilen bir mukteza da özetle aşağıdaki görüşe yer verilmiş bulunmaktadır.

“Yukarıda yer alan hükümlere göre, sahibi olduğunuz 5 adet arsanın veya kat karşılığı inşaat sözleşmesine göre sahip olacağınız dairelerin;

–        İktisap tarihinden başlayarak beş yıllık süre içerisinde, topluca tek satış işlemi  ile satılmasından elde edilen kazanç 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 80 inci maddesi hükmü gereğince , “değer artışı kazancı” olarak,

–        İktisap tarihinden sonra, aynı kişiye farklı tarihlerde ve  farklı kişilere aynı tarihte satılması veya birbirini izleyen yıllarda satılması durumunda ise yapılan satışlar devamlı olarak gayrimenkul alım-satım  işiyle uğraşıldığına karine teşkil edeceğinden, elde edilecek kazanç, Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesi çerçevesinde “ticari kazanç” olarak,

vergilendirilecektir. “

5.8    Sosyal Güvenlik Destek Priminin Emekli Maaşından Kesilmesi Durumunda Ticari Kazancın Tespitin İndirim Konusu Yapılamayacağı:

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 30 uncu maddesi gereğince ödenen sosyal güvenlik destekleme primlerinin, gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olduğunun tevsiki şartıyla, ticari kazancınızın tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan sosyal güvenlik destek primlerinin gecikme zammı ile birlikte geriye dönük olarak ödenmiş olması halinde, ilgili mevzuatı uyarınca ödenen gecikme zammı, Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun hükümlerine göre ödenen gecikme zammı niteliğinde olduğundan, Gelir Vergisi Kanununun 90 ıncı maddesine istinaden ticari kazancınızın tespitinde indirim konusu yapılamayacaktır.

5.9.   Tapuda Arsa Sahibi Adına Kayıtlı Olmakla Birlikte Sözleşmeye Göre Müteahhide Ait Dairelerin Satışında Vergileme:

Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara  uymayan  ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu hükme bağlanmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre; tapuda arsa sahibi adına kayıtlı olmakla birlikte aradaki sözleşme gereği fiilen arsa sahibine ait olmayıp gerçekte müteahhide ait olan dairelerin üçüncü kişilere satışından elde edilen gelirin müteahhide ait ticari kazancın tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.

Diğer taraftan, söz konusu dairelerin satışı sırasında arsa sahibi tarafından üçüncü kişilere tapuda devir işlemi gerçek bir satış işlemi olmayacağından arsa sahibi adına herhangi bir vergileme olmayacaktır.

5.10.  Elden Çıkarma İşlemi Olmadan, Arazinin Parsellenerek Arsa Vasfını Kazanması Halinde, Vasıf Değişikliği Nedeniyle Kıymetinde Oluşan Değer Farkının Gelir Vergisine Tabi Olup Olmayacağı:

Gelir vergisi açısından vergiyi doğuran olay gelirin elde edilmesi olup, arazinin parsellenerek arsaya dönüştürülmesi sonucu herhangi bir gelir elde edilmediğinden, sadece kıymetindeki artış nedeniyle gelir vergisine tabi olmayacaktır. Ancak arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içerisinde parsellenmiş olması ve bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılması halinde elde edilecek kazanç ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirilecektir.

5.11.  Ticari Kazanç Mükellefinin Şahsına Ait Arsa Üzerine Yaptığı Konutların Satışının Vergilendirilmesi:

Ticari faaliyet bir tür emek sermaye organizasyonuna dayanmakta olup, kazanç sağlama niyet ve kastının bulunup bulunmaması böyle bir organizasyon tarafından icra edilen faaliyetin ticari faaliyet olma niteliğine etki etmemektedir. Ancak bir faaliyetin ticari  faaliyet sayılabilmesi için kazanç sağlama niyet ve kastı gerekmemekle birlikte, faaliyeti icra eden organizasyonun bütün unsurları ile birlikte değerlendirildiğinde kazanç sağlama potansiyeline sahip olması gerektiği ortaya çıkmaktadır.

Özel inşaat olarak adlandırılan organizasyonda, bu organizasyonu üstlenen kişinin organizasyon kapsamındaki faaliyetleri inşaatın yapımına ve organizasyona ilişkin her  türlü işlerden (işçi ve usta temini, malzeme alımı, her türlü ödeme ve tahsilat vb.) meydana gelmektedir.

Bu durumda, özel inşaat yapımında gayrimenkullerin şahsi ihtiyaç kapsam ve sınırlarını aşması ve ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurlarının açıkça bulunması yapılan faaliyetin ticari sayılması için yeterlidir. Dolayısıyla, şahsi ihtiyaç kapsam ve sınırlarını aşan konut inşaatı ile işyeri inşaatının ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

Bu itibarla, mükellefin adına kayıtlı arsaları üzerine yaptırdığı 3 adet konutun (villa) birer yıl arayla satışını yaptığı durumda, söz konusu konut inşaatlarınızın şahsi ihtiyaç kapsam ve sınırlarını aştığı dolayısıyla devamlı olarak inşaat işleriyle uğraşıldığı kabul edileceğinden, ayrıca ilgili yıllarda ticari kazanç yönünden mükellefiyetinizin bulunduğu da  dikkate alındığında, söz konusu konut satışları nedeniyle elde ettiğiniz gelirlerin ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

5.12.  Ticari Taksi Plakası ve Aracın Satışından Elde Edilen Kazancın Vergilendirilmesi:

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “Değer Artışı Kazançları” başlıklı mükerrer 80 inci maddesinde,

“Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.

  1. Faaliyeti durdurulan bir işletmenin kısmen veya tamamen elden çıkarılmasından doğan kazançlar.

Bu maddede geçen “elden çıkarma” deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.

Faaliyetine devam eden ticarî bir işletmenin kısmen veya tamamen satılmasından veya ticarî işletmeye dahil amortismana tâbi iktisadî kıymetlerle birinci fıkrada yazılı hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar ticarî kazanç sayılır ve bunlara ticarî kazanç hakkındaki hükümler uygulanır.” hükmü yer almaktadır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, gerçek usulde  ticari kazanç  mükellefi olunması ve ticari taksi plakalı aracın bizatihi ticari işletme olması nedeniyle, işletme aktifine dâhil edilsin veya edilmesin söz konusu ticari taksi plakası ve  aracın satışından elde edilen gelirin ticari kazanca dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.

5.13.  Gerçek Usulde Mükellef Olan Eşin Terk Ettiği İş İçin Basit Usulden Yararlanılıp Yararlanılamayacağı

Gelir Vergisi Kanununun 46 ncı maddesinde 6322 sayılı Kanunun 7 nci maddesiyle “Gerçek usulde vergilendirilmekte iken işini terk eden mükellefler ile basit usulün şartlarını kaybedenlerden gerçek usulde vergilendirilmeye başlamadan önce işini terk eden mükellefler, terk tarihini takip eden yılın başından itibaren iki yıl geçmedikçe basit usule dönemezler. Bu hüküm, işin eş veya çocuklara devri halinde de uygulanır. …” fıkrası eklenmiştir.

Konu ile ilgili olarak yayımlanan 283 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “3.4. İşini terk eden mükelleflerin durumu” başlıklı bölümünde, “Gerçek usulde vergilendirilenler ile basit usulün şartlarını kaybeden mükelleflerin; İşin terk edilmesi veya eş ve/veya çocuklara devredilmesi hallerinde ilgisine göre terk veya devir tarihini takip eden yılın başından itibaren iki yıl geçmedikçe basit usule dönmeleri mümkün değildir. …” açıklamasına yer verilmiştir.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, faaliyetin, mücavir alan sınırları dâhil olmak üzere büyükşehir belediye sınırları içinde bulunmakla  birlikte, 2000  yılı  genel nüfus sayımında nüfusu 30.000’den az olan bir yerde yürütülecek olması durumunda  basit usulden yararlanması mümkün bulunmaktadır.

Ancak, gerçek usulde vergilendirilen eş tarafından terk edilen faaliyeti sürdürmek isteyen diğer eşin, eşin terk tarihini takip eden yılın başından itibaren iki yıl geçmedikçe basit usulde vergilendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

İlgili Kategoriler

Muhasebe Ders Notları


Bir cevap yazın

E-posta hesabınız yayımlanmayacak.